ORDONNANCE DE LA COUR (septième chambre)
14 mars 2024 (*)
« Renvoi préjudiciel – Article 99 du règlement de procédure de la Cour – Réponse pouvant être clairement déduite de la jurisprudence – Fiscalité – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Directive 2006/112/CE – Article 98 – Annexe III, point 7 – Faculté pour les États membres d’appliquer un taux de TVA réduit à certaines livraisons de biens et prestations de services – Droit d’admission aux parcs d’attraction – Notion de “parcs d’attraction” »
Dans l’affaire C‑576/23,
ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par la Curtea de Apel Iaşi (cour d’appel d’Iaşi, Roumanie), par décision du 10 juillet 2023, parvenue à la Cour le 18 septembre 2023, dans la procédure
Elite Games SRL
contre
Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vaslui,
Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi,
LA COUR (septième chambre),
composée de M. F. Biltgen, président de chambre, MM. N. Wahl (rapporteur) et J. Passer, juges,
avocat général : M. M. Campos Sánchez-Bordona,
greffier : M. A. Calot Escobar,
vu la décision prise, l’avocat général entendu, de statuer par voie d’ordonnance motivée, conformément à l’article 99 du règlement de procédure de la Cour,
rend la présente
Ordonnance
1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 98, paragraphe 2, de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1), lu en combinaison avec l’annexe III, point 7, de cette directive.
2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant Elite Games SRL à l’Administrația Județeană a Finanțelor Publice Vaslui (administration départementale des finances publiques de Vaslui, Roumanie) et à la Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași (direction générale régionale des finances publiques d’Iași) (ci-après, ensemble, les « autorités fiscales ») au sujet du taux de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) applicable à l’accès aux équipements de jeux récréatifs exploités par cette société.
Le cadre juridique
Le droit de l’Union
La directive 2006/112
3 L’article 96 de la directive 2006/112 prévoit :
« Les États membres appliquent un taux normal de TVA fixé par chaque État membre à un pourcentage de la base d’imposition qui est le même pour les livraisons de biens et pour les prestations de services. »
4 L’article 98, paragraphes 1 et 2, de cette directive est libellé comme suit :
« 1. Les États membres peuvent appliquer soit un, soit deux taux réduits.
2. Les taux réduits s’appliquent uniquement aux livraisons de biens et aux prestations de services des catégories figurant à l’annexe III.
[...] »
5 L’annexe III de ladite directive contient la liste des livraisons de biens et des prestations de services pouvant faire l’objet des taux réduits de TVA visés à l’article 98 de la même directive. Le point 7 de cette annexe couvre les services suivants :
« le droit d’admission aux spectacles, théâtres, cirques, foires, parcs d’attraction, concerts, musées, zoos, cinémas, expositions et manifestations et établissements culturels similaires ».
Le règlement d’exécution (UE) no 282/2011
6 Aux termes de l’article 32 du règlement d’exécution (UE) no 282/2011 du Conseil, du 15 mars 2011, portant mesures d’exécution de la directive 2006/112 (JO 2011, L 77, p. 1) :
« 1. Les services ayant pour objet l’accès à des manifestations culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives, de divertissement ou similaires visés à l’article 53 de la directive [2006/112] comprennent les prestations de services dont les caractéristiques essentielles consistent à octroyer un droit d’accès à une manifestation en échange d’un billet ou d’une rémunération, y compris une rémunération sous forme d’un abonnement ou d’une cotisation périodique.
2. Le paragraphe 1 s’applique notamment :
a) au droit d’accès à des spectacles, représentations théâtrales, spectacles de cirques, foires, parcs d’attraction, concerts, expositions, ainsi qu’à d’autres manifestations culturelles similaires ;
[...] »
Le droit roumain
Le code des impôts
7 L’article 291, paragraphes 1 et 3, de la Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (loi no 227/2015 portant code des impôts), du 8 septembre 2015 (Monitorul Oficial al României, partie I, no 688 du 10 septembre 2015, ci-après le « code des impôts »), tel que modifié, intitulé « Taux », prévoit :
« (1) Le taux normal s’applique à la base d’imposition pour les opérations imposables qui ne sont pas exonérées de la taxe ou qui ne sont pas soumises à des taux réduits et est de :
a) 20 % à compter du 1er janvier 2016 et jusqu’au 31 décembre 2016 ;
b) 19 % à compter du 1er janvier 2017.
[...]
(3) Le taux réduit de 5 % est applicable à la base d’imposition pour les livraisons de biens et prestations de services suivantes :
[...]
b) les services qui consistent à autoriser l’accès aux châteaux, musées, maisons commémoratives, monuments historiques, monuments architecturaux et archéologiques, jardins zoologiques et botaniques, fêtes foraines, parcs d’attraction et parcs de loisirs dont les activités relèvent des codes CAEN 9321 et 9329 au sens de la classification des activités économiques nationales – CAEN, mise à jour par l’arrêté du président de [l’Institutul Național de Statistică (Institut national de statistique, Roumanie)] no 337/2007, foires, expositions et manifestations culturelles, manifestations sportives, cinémas, autres que ceux exonérés en vertu de l’article 292, paragraphe 1, sous m). »
8 À cet égard, le code CAEN 9321 inclut les activités des foires et des parcs d’attraction, tandis que le code CAEN 9329 inclut les activités récréatives et de loisirs autres que les foires et les parcs d’attraction.
La décision du gouvernement no 435/2010
9 L’article 2 de la Hotărârea Guvernului nr. 435/2010 privind regimul de introducere pe piață și de exploatare a echipamentelor pentru agrement (décision du gouvernement no 435/2010, concernant le régime de mise sur le marché et d’exploitation des équipements de loisirs), du 28 avril 2010 (Monitorul Oficial al României, partie I, no 323 du 17 mai 2010), dispose :
« Aux fins de la présente décision, on entend par :
a) équipement de loisirs – toute machine, installation ou dispositif actionné par la force électrique, pneumatique, hydraulique, mécanique et/ou par toute autre source d’énergie, ainsi que par le poids de l’homme, fonctionnant sur un site temporaire ou permanent et destiné aux loisirs, au jeu ou à la détente des consommateurs ;
b) équipement pour les aires de jeux – équipement de loisirs actionné uniquement par la force physique ou par le poids de l’homme, destiné à être utilisé principalement par les enfants, sur une aire de jeux temporaire ou permanente ;
c) aire de jeux – périmètre délimité et aménagé pour le jeu des enfants, dans lequel au moins un équipement pour les aires de jeux est installé ;
d) équipement pour les parcs d’attraction – équipement de loisirs qui n’est pas destiné aux aires de jeux ;
e) divertissement extrême – activité proposée à des fins de détente par un organisateur, personne physique ou morale, à un ou plusieurs consommateurs, à laquelle le consommateur est incité à participer par la sensation de danger ou de défi ;
[...]
h) parc d’attraction – périmètre délimité et aménagé à des fins de loisirs, dans lequel au moins un équipement pour les parcs d’attraction est installé de manière temporaire ou permanente ;
[...] »
Le litige au principal et la question préjudicielle
10 Elite Games exerce, en Roumanie, des activités récréatives et de loisirs à destination des enfants, relevant du code CAEN 9329, en mettant à disposition de ceux-ci des équipements de jeux dans des locaux spécialement aménagés à l’intérieur de grands centres commerciaux. L’accès des enfants à ces équipements se fait par l’achat, auprès de distributeurs automatiques, de jetons dont la valeur unitaire est de 2,50 lei roumains (RON) (environ 0,50 euro).
11 À la suite d’un contrôle fiscal effectué du 17 mars au 15 juin 2020, les autorités fiscales ont émis, le 19 juin 2020, un avis d’imposition par lequel Elite Games s’est vu réclamer le paiement de la somme de 155 623 RON (soit, à la date de l’émission de cet avis, environ 32 173 euros) se rapportant à la TVA collectée par elle. La quasi-totalité de ce montant, à savoir 136 556 RON (environ 28 232 euros à cette même date), était constituée par la différence entre le taux de 5 % de TVA appliqué par cette société sur les revenus provenant des jeux de loisirs et récréatifs, et le taux de 19 % de TVA résultant de la rectification effectuée par les autorités fiscales.
12 Elite Games a introduit une réclamation contre ledit avis, qui a été rejetée le 24 septembre 2020 au motif que l’accès qu’elle offrait aux équipements de loisirs et récréatifs qu’elle exploitait ne constituait pas un service d’admission aux parcs d’attraction au sens de l’article 291, paragraphe 3, du code des impôts, permettant une application du taux réduit de TVA de 5 % aux revenus provenant de tels services, sans qu’ait d’incidence à cet égard le classement de l’activité de la société au code CAEN 9329.
13 D’une part, selon les autorités fiscales, il serait nécessaire que l’activité en question soit exercée dans un parc d’attraction tel que défini par la réglementation nationale, ce qui ne serait pas le cas des locaux dans lesquels Elite Games fournit ses services en l’occurrence. D’autre part, les prix que celle-ci fixe le seraient par heure ou par jeu et, dès lors, le paiement en résultant ne pourrait être considéré comme étant un droit d’admission à un parc d’attraction dans le sens commun du terme.
14 Dans ce contexte, le 19 mars 2021, Elite Games a introduit auprès du Tribunalul Vaslui (tribunal de grande instance de Vaslui) un recours tendant à l’annulation, d’une part, de l’avis d’imposition du 19 juin 2020 et, d’autre part, de la décision du 24 septembre 2020 rejetant sa réclamation.
15 Par une décision du 12 janvier 2023, le Tribunalul Vaslui (tribunal de grande instance de Vaslui) a rejeté le recours d’Elite Games, estimant que les locaux où se trouvaient les équipements mis à disposition par celle-ci ne pouvaient être qualifiés de parcs d’attraction et que l’acquisition de jetons ne constituait pas un droit d’admission dans ces locaux, mais représentait plutôt l’achat du droit de jouer sur une machine de jeux électronique. Selon cette juridiction, même si, au prix d’une interprétation extensive, l’on assimilait l’achat de jetons à un droit d’admission, il ne s’agirait pas, en tout état de cause, d’une admission à un parc d’attraction, dans la mesure où le droit en cause garantirait l’accès à un seul appareil, placé isolément dans un espace qui ne constituerait pas un tel parc d’attraction. Ainsi, le détenteur d’un jeton ne se trouverait pas dans un parc d’attraction où il serait tenu de payer, à l’entrée, un droit d’admission.
16 Elite Games a formé un pourvoi contre ce jugement devant la Curtea de Apel Iaşi (cour d’appel d’Iași), qui est la juridiction de renvoi. Cette dernière nourrit des doutes quant à la nature juridique des services offerts par cette société et se demande si, le cas échéant, ces derniers peuvent être qualifiés de services d’admission dans des parcs d’attraction au sens du point 7 de l’annexe III de la directive 2006/112, lesquels peuvent faire l’objet d’un taux réduit de TVA.
17 Dans ces conditions, la Curtea de Apel Iaşi (cour d’appel d’Iași) a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour la question préjudicielle suivante :
« La mise à disposition, aux personnes, de machines de divertissement à usage individuel ou collectif, situées dans une zone délimitée à l’intérieur d’espaces commerciaux ou de centres commerciaux et fonctionnant sur la base de jetons ou, le cas échéant, de droits payés à leur détenteur, en contrepartie de l’accès à l’une de ces machines, peut-elle relever de la notion de “droit d’admission aux parcs d’attraction” au sens de l’annexe III, point 7, de la directive [2006/112], en liaison avec l’article 98 de cette directive ? »
Sur la question préjudicielle
18 En vertu de l’article 99 de son règlement de procédure, la Cour peut à tout moment, sur proposition du juge rapporteur, l’avocat général entendu, décider de statuer par voie d’ordonnance motivée lorsque la réponse à une question posée à titre préjudiciel peut être clairement déduite de la jurisprudence.
19 Il convient également de rappeler que la coopération judiciaire instaurée par l’article 267 TFUE est fondée sur une nette séparation des fonctions entre les juridictions nationales et la Cour. D’une part, la Cour est habilitée non pas à appliquer les règles du droit de l’Union à une espèce déterminée, mais seulement à se prononcer sur l’interprétation des traités et des actes pris par les institutions, organes ou organismes de l’Union (voir, en ce sens, arrêt du 18 mai 2021, Asociaţia « Forumul Judecătorilor din România » e.a., C‑83/19, C‑127/19, C‑195/19, C‑291/19, C‑355/19 et C‑397/19, EU:C:2021:393, point 201 ainsi que jurisprudence citée). D’autre part, conformément au point 11 des recommandations de la Cour de justice de l’Union européenne à l’attention des juridictions nationales, relatives à l’introduction de procédures préjudicielles (JO 2019, C 380, p. 1), il revient aux juridictions nationales de tirer, dans le litige pendant devant elles, les conséquences concrètes des éléments d’interprétation fournis par la Cour (voir, en ce sens, arrêt du 25 octobre 2018, Roche Lietuva, C‑413/17, EU:C:2018:865, point 43).
20 En l’occurrence, la Cour estime que l’interprétation du droit de l’Union sollicitée par la juridiction de renvoi peut être clairement déduite de l’arrêt du 9 septembre 2021, Phantasialand (C‑406/20, EU:C:2021:720). Il y a donc lieu de faire application de l’article 99 du règlement de procédure dans la présente affaire.
21 Ainsi qu’il ressort du point 19 de la présente ordonnance, il reviendra à la juridiction de renvoi de tirer les conséquences concrètes, dans le litige au principal, des éléments d’interprétation découlant de cette jurisprudence de la Cour.
22 Par sa question, la juridiction de renvoi demande, en substance, si l’article 98, paragraphe 2, de la directive 2006/112, lu en combinaison avec l’annexe III, point 7, de cette directive, doit être interprété en ce sens que la mise à disposition aux personnes de machines de divertissement à usage individuel ou collectif, situées dans une zone délimitée à l’intérieur d’espaces commerciaux ou de centres commerciaux et fonctionnant au moyen de jetons achetés auprès de leur détenteur ou, le cas échéant, après avoir payé un droit à celui-ci, en contrepartie de l’accès à l’une de ces machines, relève de la notion de « droit d’admission aux parcs d’attraction », au sens de ce point 7, et, partant, si les États membres sont en droit d’appliquer un taux réduit de TVA à ce titre aux services en cause.
23 À cet égard, la Cour a notamment jugé dans l’arrêt du 9 septembre 2021, Phantasialand (C‑406/20, EU:C:2021:720), que, s’agissant des notions de « foires » et de « parcs d’attraction » :
« 28 La directive [2006/112] ne contient pas de définition de la notion de “foires”, ni de celle de “parcs d’attraction”, au sens de ladite annexe III, point 7, et le règlement d’exécution no 282/2011 ne prévoit, non plus, aucune définition de ces notions. En outre, ni la directive [2006/112] ni le règlement d’exécution no 282/2011 ne comportent de renvoi au droit des États membres à cet égard, de sorte que lesdites notions constituent des notions autonomes du droit de l’Union devant être interprétées de manière uniforme sur le territoire de cette dernière (voir, en ce sens, arrêt du 20 janvier 2021, Finanzamt Saarbrücken, C‑288/19, EU:C:2021:32, point 39 et jurisprudence citée).
29 Partant, d’une part, il convient d’interpréter ces mêmes notions conformément à leur sens habituel dans le langage courant et, d’autre part, une interprétation stricte s’impose dès lors que la faculté d’appliquer un taux réduit de TVA constitue une dérogation au principe de l’application du taux normal (voir, en ce sens, arrêt du 19 décembre 2019, Segler-Vereinigung Cuxhaven, C‑715/18, EU:C:2019:1138, point 25 et jurisprudence citée).
30 S’agissant du sens habituel en langage courant des expressions “parc d’attraction” et “foire”, [...], l’expression “parc d’attraction” désigne un terrain aménagé, comportant diverses installations destinées à la détente et à l’amusement, tandis qu’une “foire”, bien qu’elle soit, en général, également dotée de telles installations, se caractérise par le fait qu’elle a lieu, quoiqu’avec une certaine régularité, pendant une période temporaire. »
24 Il en ressort explicitement que la notion de « parcs d’attraction » implique l’existence d’un « terrain aménagé », c’est-à-dire d’un espace de la surface du sol ayant été spécialement adapté pour faire fonctionner des installations destinées à la détente et à l’amusement. Ne saurait donc correspondre à ce critère une simple zone délimitée située dans un lieu donné, ce qui permet d’exclure de cette notion l’aménagement d’endroits ludiques au sein d’espaces commerciaux ou de centres commerciaux, comme en l’occurrence.
25 En outre, au regard de ce qui précède, il n’y a pas lieu de déterminer si un jeton ou le paiement de droits pour l’accès à une machine de divertissement peut relever de la notion de « droit d’admission » aux parcs d’attraction, au sens de l’annexe III, point 7, de la directive 2006/112.
26 Dans ces conditions, il convient de répondre à la question posée que l’article 98, paragraphe 2, de la directive 2006/112, lu en combinaison avec l’annexe III, point 7, de cette directive, doit être interprété en ce sens que l’installation, dans une zone délimitée à l’intérieur d’espaces commerciaux ou de centres commerciaux, de machines de divertissement à usage individuel ou collectif et fonctionnant au moyen de jetons achetés auprès de leur détenteur ou, le cas échéant, après avoir payé un droit à celui-ci, ne relève pas de la notion de « parcs d’attraction », au sens de ce point 7. Partant, les services y donnant accès ne peuvent bénéficier du taux réduit de TVA que les États membres ont la faculté d’appliquer au droit d’admission aux parcs d’attraction.
Sur les dépens
27 La procédure revêtant, à l’égard des parties au principal, le caractère d’un incident soulevé devant la juridiction de renvoi, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens.
Par ces motifs, la Cour (septième chambre) dit pour droit :
L’article 98, paragraphe 2, de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, lu en combinaison avec l’annexe III, point 7, de cette directive,
doit être interprété en ce sens que :
l’installation, dans une zone délimitée à l’intérieur d’espaces commerciaux ou de centres commerciaux, de machines de divertissement à usage individuel ou collectifet fonctionnant au moyen de jetons achetés auprès de leur détenteur ou, le cas échéant, après avoir payé un droit à celui-ci, ne relève pas de la notion de « parcs d’attraction », au sens de ce point 7. Partant, les services y donnant accès ne peuvent bénéficier du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée que les États membres ont la faculté d’appliquer au droit d’admission aux parcs d’attraction.
Signatures