SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Ir-Raba’ Awla)
29 ta’ Novembru 2018 (*)
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Tassazzjoni – Taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Direttiva 2006/112/KE – Artikolu 314 – Artikolu 316 – Artikolu 322 – Skemi speċjali applikabbli fil-qasam tax-xogħlijiet tal-arti – Skema ta’ marġni ta’ profitt – Rivendituri taxxabbli – Kunsinna ta’ xogħlijiet tal-arti mill-awtur jew mis-suċċessuri tiegħu fit-titolu – Tranżazzjonijiet intra-Komunitarji – Rifjut tal-awtoritajiet fiskali nazzjonali li jagħtu lil persuna taxxabbli l-benefiċċju tad-dritt li tagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt – Kundizzjonijiet għall-applikazzjoni – Dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa – Xogħlijiet tal-arti, oġġetti tal-kollezzjoni u antikitajiet”
Fil-Kawża C‑264/17,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mill-Finanzgericht Münster (il-Qorti tal-Finanzi ta’ Münster, il-Ġermanja), permezz ta’ deċiżjoni tal-11 ta’ Mejju 2017, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fis-17 ta’ Mejju 2017, fil-proċedura
Harry Mensing
vs
Finanzamt Hamm,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Ir-Raba’ Awla),
komposta minn T. von Danwitz, President tas-Seba’ Awla, li qed jaġixxi bħala President tar-Raba’ Awla, K. Jürimäe, C. Lycourgos, E. Juhász u C. Vajda (Relatur), Imħallfin,
Avukat Ġenerali: M. Szpunar,
Reġistratur: R. Şereş, Amministratur,
wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta tal-14 ta’ Ġunju 2018,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
– għal Mensing, minn O.‑G. Lippross, Rechtsanwalt, u H. Portheine, kontabilista liċenzjat,
– għall-Gvern Ġermaniż, minn T. Henze u R. Kanitz, bħala aġenti,
– għall-Kummissjoni Ewropea, minn L. Lozano Palacios u F. Clotuche-Duvieusart kif ukoll minn M. Wasmeier u R. Lyal, bħala aġenti,
wara li semgħet il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali, ippreżentati fis-seduta tat-13 ta’ Settembru 2018,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1 It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikolu 316(1)(b) u tal-Artikolu 322(b) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1 u rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60, iktar ’il quddiem id-“Direttiva dwar il-VAT”).
2 Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ tilwima bejn Harry Mensing, persuna li tinnegozja f’xogħlijiet tal-arti, u l-Finanzamt Hamm (l-Amministrazzjoni Fiskali ta’ Hamm, il-Ġermanja) rigward ir-rifjut ta’ din tal-aħħar li tagħti l-benefiċċju tal-iskema tal-marġni ta’ profitt għal kunsinni ta’ xogħlijiet tal-arti akkwistati mir-rikorrent fil-kawża prinċipali fi Stati Membri oħra.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt tal-Unjoni
3 Il-premessi 4, 7 u 51 tad-Direttiva dwar il-VAT jgħidu:
“(4) L-ilħuq ta’ l-għan li jiġi stabbilit suq intern jassumi l-applikazzjoni fl-Istati Membri ta’ leġislazzjoni dwar it-taxxi fuq il-bejgħ li ma tħarbatx il-kondizzjonijet tal-kompetizzjoni jew ma xxekkilx iċ-ċaqliq ħieles tal-merkanzija u s-servizzi. Għalhekk hu meħtieġ li tintlaħaq din l-armonizazzjoni tal-leġislazzjoni dwar it-taxxi fuq il-bejgħ permezz ta’ sistema ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (VAT), li għandha telimina, sa fejn hu possibli, fatturi li jistgħu jtelfu l-kondizzjonijet ta’ kompetizzjoni, kemm fuq livell nazzjonali kif ukoll fuq livell tal-Komunità.
[…]
(7) Is-sistema komuni ta’ VAT għandha twassal, anki jekk ir-rati u l-eżenzjonijiet ma jkunux armonizzati b’mod sħiħ, għal newtralità fil-kompetizzjoni, b’mod li fit-territorju ta’ kull pajjiż merkanzija u servizzi simili jġorru l-istess piż ta’ taxxa, hu x’inhu t-tul tal-produzzjoni u l-katina tad-distribuzzjoni.
[…]
(51) Hu xieraq li tiġi adottata sistema ta’ tassazzjoni tal-Komunità li għandha tkun applikata għall-oġġetti użati, xogħlijiet ta’ l-arti, antikitajiet u oġġetti tal-kollezzjoni, bil-għan li tkun evitata t-taxxa doppja u d-distorsjoni tal-kompetizzjoni bejn persuni taxxabbli.”
4 Skont l-Artikolu 1(2) ta’ din id-direttiva:
“Il-prinċipju tas-sistema komuni ta’ VAT tinvolvi l-applikazzjoni ta’ taxxa ġenerali fuq il-konsum fuq merkanzija u servizzi li hi eżattament proporzjonali għall-prezz tal-merkanzija u s-servizzi, ikunu kemm ikunu t-transazzjonijet li jkunu saru fil-proċess ta’ produzzjoni u distribuzzjoni qabel l-istadju li fih hi imposta t-taxxa.
Fuq kull transazzjoni, il-VAT, kalkulata fuq il-prezz tal–merkanzija jew tas-servizzi bir-rata applikabbli għat-tali merkanzija jew servizzi, għandha tkun imposta wara t-tnaqqis ta’ l-ammont tal-VAT li qed jinġarr direttament mid-diversi komponenti tal-prezz.
Is-sistema komuni tal-VAT għandha tkun applikata sa l-istadju tal-kummerċ bl-imnut (dan l-istadju inkluż).”
5 L-Artikolu 311(1) tal-imsemmija direttiva jipprevedi:
“Għall-finijiet ta’ dan il–Kapitolu, u mingħajr preġudizzju għal dispożizzjonijiet oħra tal-Komunità, id-definizzjonijiet li ġejjin għandhom japplikaw:
[…]
2) ‘xogħlijiet ta’ l–arti’ tfisser il-merkanzija elenkata fl-Anness IX il-Parti A;
[…]
5) ‘negozjant [rivenditur] taxxabbli’ tfisser kwalunkwe persuna taxxabbli li, matul l-attività ekonomika tagħha u bil-għan li terġa’ tbiegħ, tixri, jew tapplika għall-għanijiet tan–negozju tagħha, jew timporta, oġġetti użati, xogħlijiet ta’ l-arti, oġġetti tal-kollezzjoni jew antikitajiet, kemm jekk dik il-persuna taxxabbli qed taġixxi għaliha nnifisha jew f’isem persuna oħra skond kuntratt li permezz tiegħu titħallas kummissjoni fuq ix-xiri jew il-bejgħ;
[…]”
6 L-Artikolu 314 ta’ din l-istess direttiva jipprevedi:
“L-iskema tal-marġni għandha tapplika għall-provvista minn negozjant [rivenditur] taxxabbli ta’ merkanzija użata, oġġetti tal-kollezzjoni jew antikitajiet fejn dik il-merkanzija kienet ipprovduta lilu fil-Komunità minn waħda mill-persuni li ġejjin:
a) persuna mhux taxxabbli;
b) persuna taxxabbli oħra, sakemm il-provvista tal–merkanzija minn dik il-persuna l-oħra taxxabbli tkun eżentata skond l-Artikolu 136;
ċ) persuna taxxabbli oħra, sakemm il-provvista tal–merkanzija minn dik il-persuna taxxabbli l-oħra hi koperta mill-eżenzjoni għall-impriżi ż-żgħar ipprovduta fl-Artikoli 282 sa 292 u tinvolvi assi kapitali;
d) negozjant taxxabbli ieħor, sakemm il-VAT ġie applikat għall-provvista ta’ merkanzija minn dak in-negozjant taxxabbli l-ieħor skond din l-iskema ta’ marġni.”
7 Skont l-Artikolu 315 tad-Direttiva dwar il-VAT:
“L-ammont taxxabbli fir-rigward tal-provvista ta’ merkanzija kif msemmija fl-Artikolu 314 għandu jkun il–marġni ta’ profitt magħmul min-negozjant [rivenditur] taxxabbli, bit-tnaqqis ta’ l-ammont tal-VAT li jirreferi għall-marġni ta’ profitt.
Il-marġni ta’ profitt tan-negozjant taxxabbli għandu jkun ugwali għad-differenza bejn il-prezz tal-bejgħ mitlub min-negozjant taxxabbli għall-merkanzija u l-prezz tax-xiri.”
8 L-Artikolu 316 ta’ din id-direttiva jipprevedi:
“1. L-Istati Membri għandhom jagħtu lin-negozjanti [rivendituri] taxxabbli d-dritt li jagħżlu li japplikaw l-iskema ta’ marġni għat-transazzjonijiet li ġejjin:
a) il-provvista ta’ xogħlijiet ta’ l-arti, oġġetti tal-kollezzjoni jew antikitajiet, li n-negozjant taxxabbli jkun importa huwa stess;
b) il-provvista ta’ xogħlijiet ta’ l-arti pprovduti lin-negozjant taxxabbli mill-awturi tagħhom jew is-suċċessuri tagħhom fit-titlu;
ċ) il-provvista ta’ xogħlijiet ta’ l-arti pprovduti minn persuna taxxabbli minbarra negozjant taxxabbli fejn ir-rata mnaqqsa ġiet applikata għal dik il-provvista skond l-Artikolu 103.
2. L-Istati Membri għandhom jistabbilixxu r-regoli dettaljati biex tkun eżerċitata l-għażla prevista fil-paragrafu 1, li għandha f’kull każ tkopri perijodu ta’ mill-inqas sentejn kalendarji.”
9 L-Artikolu 317 tal-imsemmija direttiva jipprevedi:
“Jekk negozjant [rivenditur] taxxabbli jeżerċita l-għażla skond l-Artikolu 316, l-ammont taxxabbli għandu jkun stabbilit skond l-Artikolu 315.
Għall-provvisti ta’ xogħlijiet ta’ l-arti, oġġetti tal-kollezzjoni jew antikitajiet li n-negozjanti taxxabbli importa huwa stess, il-prezz tax-xiri li għandu jittieħed in konsiderazzjoni fil-kalkolu tal-marġni ta’ profitt għandu jkun ugwali għall-ammont taxxabbli fuq l-importazzjoni, stabbilit skond l-Artikoli 85 sa 89, flimkien mall-VAT dovuta jew imħallsa ma’ l-importazzjoni.”
10 L-Artikolu 322 ta’ din l-istess direttiva jipprevedi:
“Sakemm merkanzija tkun użata għall-għan ta’ provvisti mwettqa minnu u soġġetti għall-iskema ta’ marġini, in-negozjant [rivenditur] taxxabbli m’għandux inaqqas dak li ġej mill-VAT li għaliha hu responsabbli:
a) il-VAT dovuta jew imħallsa għal xogħlijiet ta’ l-arti, oġġetti tal-kollezzjoni jew antikitajiet li jkun importa hu stess;
b) il-VAT dovuta jew imħallsa għal xogħlijiet ta’ l-arti li kienu, jew li ser ikunu, ipprovduti lilu mill-awtur tagħhom jew mis-suċċessuri fit-titlu ta’ l-awtur;
ċ) il-VAT dovuta jew imħallsa għal xogħlijiet ta’ l-arti li kienu, jew li ser ikunu, ipprovduti lilu minn persuna taxxabbli minbarra negozjant taxxabbli.”
Id-dritt Ġermaniż
11 L-Artikolu 25a tal-Umsatzsteuergesetz (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq id-Dħul mill-Bejgħ) (iktar ’il quddiem l-“UStG”) jipprevedi:
“(1) Għall-kunsinni fis-sens tal-punt 1 tal-Artikolu 1(1) ta’ oġġetti mobbli materjali, it-tassazzjoni hija applikata skont id-dispożizzjonijiet segwenti (skema ta’ marġni ta’ profitt) jekk il-kundizzjonijiet li ġejjin ikunu ssodisfatti:
1. L-imprenditur huwa rivenditur. Huwa kkunsidrat bħala rivenditur min jinnegozja professjonalment f’oġġetti mobbli materjali jew ibigħ tali oġġetti f’isem proprju waqt irkant pubbliku.
2. L-oġġetti ġew ikkunsinjati lir-rivenditur fit-territorju Komunitarju. Għal din il-kunsinna
a) it-taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ ma kinitx dovuta jew, fis-sens tal-Artikolu 19(1), ma nġabritx jew
b) ġiet applikata l-iskema ta’ marġni ta’ profitt.
[…]
(2) Ir-rivenditur jista’ jiddikjara lill-amministrazzjoni fiskali, mhux iktar tard mid-depożitu tal-ewwel dikjarazzjoni provviżorja ta’ sena kalendarja, li huwa japplika l-iskema ta’ marġni ta’ profitt, mill-bidu ta’ dik is-sena kalendarja, anki għal dawn l-oġġetti:
[…]
2. xogħlijiet tal-arti, jekk il-kunsinna fil-konfront tiegħu kienet taxxabbli u ma saritx minn rivenditur.
Id-dikjarazzjoni torbot lill-persuna taxxabbli għal perijodu minumu ta’ sentejn kalendarji.
(3) Id-dħul huwa kkalkolat abbażi tad-differenza bejn il-prezz tal-bejgħ u l-prezz tal-akkwist tal-oġġetti […]
[…]
(7) Japplikaw id-dispożizzjonijiet speċifiċi segwenti:
1. L-iskema ta’ marġni ta’ profitt ma tapplikax
a) għall-kunsinni ta’ oġġetti li r-rivenditur akkwista fil-Komunità, jekk tali kunsinni tal-oġġetti lir-rivenditur ikunu ġew suġġetti għall-applikazzjoni tal-eżenzjoni prevista għall-kunsinni intra-Komunitarji fil-bqija tat-territorju tal-Komunità,
[…]”
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
12 H. Mensing huwa negozjant fl-arti stabbilit fil-Ġermanja li jamministra galleriji tal-arti f’diversi bliet Ġermaniżi. Fl-2014, ġew ikkunsinjati lilu xogħlijiet tal-arti li ġejjin minn artisti stabbiliti fi Stati Membri oħra. Dawn il-kunsinni ġew iddikjarati fl-Istat Membru ta’ stabbiliment tal-artisti inkwantu kunsinni intra-Komunitarji eżentati. H. Mensing ħallas il-VAT fuqhom dovuta fuq l-akkwist intra-Komunitarju.
13 H. Mensing talab lill-Amministrazzjoni Fiskali ta’ Hamm għall-applikazzjoni għall-imsemmija kunsinni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt. Peress li l-Amministrazzjoni Fiskali ta’ Hamm irrifjutat li tilqa’ t-talba tiegħu, huwa ġie ddikjarat li għandu jħallas ammont supplimentari tal-VAT ta’ EUR 19 763.31.
14 H. Mensing ma eżerċitax id-dritt tiegħu għal tnaqqis tat-taxxa tal-input mħallsa minkejja li, skont il-qorti tar-rinviju, mil-lat proċedurali, din il-possibbiltà kienet għadha miftuħa għalih.
15 Wara ċ-ċaħda tal-ilment tiegħu kontra l-avviż ta’ stima ta’ taxxa, H. Mensing ippreżenta rikors quddiem il-Finanzgericht Münster (il-Qorti tal-Finanzi ta’ Münster, il-Ġermanja). Huwa jsostni li l-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni ma hijiex konformi mad-dritt tal-Unjoni u jitlob l-applikazzjoni diretta tal-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT.
16 Il-qorti tar-rinviju għandha dubji rigward il-kompatibbiltà tal-punt 1(a) tal-Artikolu 25a(7) tal-UStG, mal-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT. Hija tosserva li, skont id-dritt Ġermaniż, l-iskema tal-marġni ta’ profitt ma tapplikax għall-kunsinni ta’ oġġett li r-rivenditur akkwista fi ħdan l-Unjoni, meta l-kunsinna ta’ dan l-oġġett lir-rivenditur kienet is-suġġett ta’ eżenzjoni għall-kunsinni intra-Komunitarji fil-bqija tal-Istati Membri l-oħra tal-Unjoni. Madankollu, tali eżenzjoni mill-kamp ta’ applikazzjoni tal-imsemmija skema ma tirriżultax mill-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT u tista’ twassal għal distorsjoni tal-kompetizzjoni.
17 Il-qorti tar-rinviju tesponi li, fil-fehma tagħha, id-dritt li tintagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt prevista fl-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT japplika biss għall-kunsinni ta’ oġġetti magħmula minn waħda mill-kategoriji ta’ persuni elenkati fl-Artikolu 314 ta’ din id-direttiva. Il-kunsinni intra-Komunitarji eżentati ma jaqgħux taħt din id-dispożizzjoni msemmija l-aħħar. Għaldaqstant, l-imsemmi dritt ma japplikax għall-kunsinni ta’ xogħlijiet tal-arti li r-rivenditur taxxabbli akkwista fil-kuntest ta’ akkwist intra-Komunitarju eżentat.
18 Fil-każ fejn persuna fis-sitwazzjoni ta’ H. Mensing tkun tista’ madankollu tibbenefika mill-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt prevista fl-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT, il-qorti tar-rinviju tistaqsi wkoll jekk tali persuna tistax tinvoka kemm din l-iskema kif ukoll id-dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa. Din il-qorti tqis li l-possibbiltà li tiġi applikata l-iskema tal-marġni ta’ profitt u, fl-istess waqt, li jiġi eżerċitat id-dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa tmur kontra s-sistema stabbilita mid-Direttiva dwar il-VAT.
19 F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Finanzgericht Münster (il-Qorti tal-Finanzi ta’ Münster) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
“1) L-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva [dwar il-VAT], għandu jiġi interpretat fis-sens li n-negozjanti [rivendituri] taxxabbli jistgħu japplikaw l-iskema ta’ marġni benefiċjarju wkoll għall-provvista intra-Komunitarja ta’ xogħlijiet tal-arti li jiġu pprovduti lilhom mill-awturi tagħhom jew is-suċċessuri tagħhom fit-titolu li ma humiex persuni koperti mill-Artikolu 314 tad-Direttiva tal-VAT?
2) F’każ ta’ risposta pożittiva għall-ewwel domanda: L-Artikolu 322(b) tad-Direttiva tal-VAT jimponi li jiġi rrifjutat lin-negozjant id-dritt għat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa li tirriżulta mill-akkwist intra-Komunitarju tax-xogħlijiet tal-arti, u dan anki meta ma teżistix dispożizzjoni nazzjonali li tinkludi regola korrispondenti?”
Fuq id-domandi preliminari
Fuq l-ewwel domanda
20 Bl-ewwel domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT għandux jiġi interpretat fis-sens li rivenditur taxxabbli jista’ jagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt għal kunsinna ta’ xogħlijiet tal-arti li ġew ikkunsinjati lilu upstream, fil-kuntest ta’ kunsinna intra-Komunitarja eżentata, mill-awtur jew mis-suċċessuri tiegħu fit-titolu, minkejja li dawn ma jaqgħux taħt il-kategoriji ta’ persuni elenkati fl-Artikolu 314 ta’ din id-direttiva.
21 B’mod preliminari, għandu jiġi osservat, suġġett għal verifika mill-qorti tar-rinviju, li t-tilwima fil-kawża prinċipali tirrigwarda kunsinni ta’ xogħlijiet tal-arti previsti fil-punt 2 tal-Artikolu 311(1) tad-Direttiva dwar il-VAT, lil rivenditur taxxabbli, kif iddefinit mill-punt 5 tal-Artikolu 311(1) ta’ din id-direttiva.
22 Għandu jitfakkar ukoll li l-iskema ta’ tassazzjoni tal-marġni ta’ profitt magħmul mir-rivenditur taxxabbli mal-kunsinna ta’ xogħlijiet tal-arti tikkostitwixxi skema speċjali tal-VAT, li tidderoga mill-iskema ġenerali tad-Direttiva dwar il-VAT. Għaldaqstant, l-Artikoli 314 u 316 ta’ din id-direttiva, li jidentifikaw il-każijiet ta’ applikazzjoni ta’ din l-iskema speċjali għandhom jiġu interpretati b’mod strett (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-18 ta’ Mejju 2017, Litdana, C‑624/15, EU:C:2017:389, punt 23 u l-ġurisprudenza ċċitata).
23 Madankollu, din ir-regola ta’ interpretazzjoni stretta ma tfissirx li l-kliem użat sabiex tiġi ddefinita l-imsemmija skema għandu jiġi interpretat b’mod li jneħħilha l-effetti tagħha. Fil-fatt, l-interpretazzjoni ta’ dan il-kliem għandha tkun konformi mal-għanijiet segwiti permezz tal-imsemmija skema u għandha tosserva r-rekwiżiti ta’ newtralità fiskali (ara, b’analoġija, is-sentenza tal-21 ta’ Marzu 2013, PFC Clinic, C‑91/12, EU:C:2013:198, punt 23 u l-ġurisprudenza ċċitata).
24 Barra minn hekk, skont ġurisprudenza stabbilita, hemm lok, għall-interpretazzjoni ta’ dispożizzjoni tad-dritt tal-Unjoni, li jittieħdu inkunsiderazzjoni mhux biss il-kliem tagħha, iżda wkoll il-kuntest tagħha u l-għanijiet segwiti permezz tal-leġiżlazzjoni li hija tagħmel parti minnha (sentenza tal-21 ta’ Settembru 2017, Aviva, C‑605/15, EU:C:2017:718, punt 24 u l-ġurisprudenza ċċitata).
25 Fl-ewwel lok, fir-rigward tal-formulazzjoni tal-Artikolu 316 tad-Direttiva dwar il-VAT, dan jipprevedi li l-Istati Membri jagħtu lir-rivendituri taxxabbli d-dritt li jagħżlu l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt għall-kunsinni ta’ oġġetti previsti b’mod eżawrjenti minn dan l-artikolu. Mill-formulazzjoni tal-imsemmi artikolu ma jirriżultax li dan id-dritt ta’ għażla huwa suġġett għall-osservanza tal-kundizzjonijiet previsti fl-Artikolu 314(a) sa (d) ta’ din id-direttiva jew li l-Istati Membri, li għandhom jistabbilixxu l-modalitajiet għall-eżerċizzju tal-imsemmi dritt, għandhom marġni ta’ diskrezzjoni f’dak li jirrigwarda l-kundizzjonijiet li għalihom huma jistgħu jissuġġettaw id-dritt ta’ rivenditur taxxabbli li jagħżel l-applikazzjoni tal-imsemmija skema.
26 Għaldaqstant ikun imur kontra l-formulazzjoni nnifisha tal-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT li Stat Membru jissuġġetta d-dritt ta’ rivenditur taxxabbli li japplika l-iskema tal-marġni ta’ profitt għal kunsinna li tiġi wara kunsinna intra-Komunitarja ta’ xogħol tal-arti, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni, għall-kundizzjoni li x-xogħol tal-arti jiġi kkunsinjat minn waħda mill-persuni elenkati fl-Artikolu 314(a) sa (d) tal-imsemmija direttiva.
27 Din l-interpretazzjoni hija, fit-tieni lok, ikkonfermata bl-analiżi tal-kuntest li fih jinsab l-Artikolu 316(1) tad-Direttiva dwar il-VAT.
28 L-ewwel nett, minn din l-analiżi jirriżulta li l-Artikolu 316(1) tad-Direttiva dwar il-VAT għandu kamp ta’ applikazzjoni awtonomu u addizzjonali għal dak tal-Artikolu 314 ta’ din id-direttiva. Fil-fatt, dan l-Artikolu 314 jipprevedi obbligu li tiġi applikata l-iskema tal-marġni ta’ profitt għal ċerti kunsinni magħmula minn rivenditur taxxabbli, filwaqt li l-Artikolu 316(1) jipprevedi sempliċement dritt li tintagħżel, taħt ċerti kundizzjonijiet, l-applikazzjoni tal-imsemmija skema. Madankollu, dan id-dritt ta’ għażla jisfa mingħajr sens, jekk l-eżerċizzju tiegħu jkunu suġġett għall-istess kundizzjonijiet li jipprevedi l-imsemmi Artikolu 314 għall-applikazzjoni obbligatorja tal-iskema tal-marġni ta’ profitt. B’dan il-mod, minkejja li l-kamp ta’ applikazzjoni tal-Artikolu 314 tal-imsemmija direttiva huwa limitat għall-kunsinni ta’ oġġetti fl-Unjoni, tali limitazzjoni ma tapplikax għall-Artikolu 316(1) ta’ din l-istess direttiva.
29 It-tieni nett, analiżi kombinata tal-Artikolu 322(b) tad-Direttiva dwar il-VAT u tal-Artikolu 316(1) ta’ din id-direttiva tikkonferma n-natura awtonoma u addizzjonali ta’ dan l-artikolu msemmi l-aħħar meta mqabbel mal-Artikolu 314 tal-imsemmija direttiva. Fil-fatt, dan l-Artikolu 322(b) jeskludi, essenzjalment, id-dritt ta’ rivenditur taxxabbli li jnaqqas mill-ammont tat-taxxa li għandu jħallas il-VAT dovuta jew imħallsa għal xogħol tal-arti kkunsinjat skont l-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT.
30 Tali esklużjoni, li tippresupponi l-eżistenza ta’ dritt għal tnaqqis u, għaldaqstant, l-eżistenza ta’ tranżazzjoni li fuqha tħallset taxxa tal-input, ma tistax tiġi applikata fil-każijiet previsti fl-Artikolu 314 tad-Direttiva dwar il-VAT, li jippresupponu li l-kunsinna tax-xogħol tal-arti lir-rivenditur taxxabbli ma tkunx ġiet suġġetta għall-VAT jew ġiet eżentata mill-VAT.
31 It-tielet nett, għandu jiġi osservat li analiżi tal-kuntest li jinsab fih l-Artikolu 316 tad-Direttiva dwar il-VAT tippermetti wkoll li jiġi miċħud l-argument tal-Gvern Ġermaniż li jgħid li l-iskema tal-marġni ta’ profitt ma tistax tiġi applikata għall-kunsinna ta’ xogħlijiet tal-arti akkwistati mingħand operaturi stabbiliti fi Stati Membri oħra għaliex il-fatt taxxabbli, b’mod partikolari l-akkwist intra-Komunitarju, ma huwiex imsemmi fl-Artikolu 316(1)(b) ta’ din id-direttiva. Fil-fatt, kif osserva l-Avukat Ġenerali fil-punt 65 tal-konklużjonijiet tiegħu, l-iskema tal-marġni ta’ profitt tirregola t-tassazzjoni tal-oġġetti fl-istadju mhux tal-akkwist tagħhom mir-rivenditur taxxabbli, iżda fl-istadju tal-bejgħ tagħhom, u dan huwa kkonfermat mill-fatt li l-valur taxxabbli huwa kkalkolat, skont l-Artikoli 315 u 317 ta’ din id-direttiva, b’riferiment għall-prezz ta’ bejgħ tal-oġġett mitlub mir-rivenditur taxxabbli.
32 Fit-tielet lok, fir-rigward, minn naħa, tal-għanijiet ġenerali segwiti mid-Direttiva dwar il-VAT, mill-premessi 4 u 7 ta’ din id-direttiva jirriżulta li din hija intiża sabiex tistabbilixxi sistema ta’ VAT li ma toħloqx distorsjoni fil-kundizzjonijiet tal-kompetizzjoni u li ma tostakolax il-moviment liberu tal-merkanzija u tas-servizzi. Minbarra dan, minn ġurisprudenza stabbilita jirriżulta li l-prinċipju ta’ newtralità fiskali huwa inerenti fis-sistema komuni ta’ VAT stabbilita permezz tad-Direttiva u li dan il-prinċipju jipprekludi fost l-oħrajn li operaturi ekonomiċi li jagħmlu l-istess tranżazzjonijiet jiġu ttrattati b’mod differenti fil-qasam tal-ġbir tal-VAT (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-13 ta’ Marzu 2014, ATP PensionService, C‑464/12, EU:C:2014:139, punti 42 u 44 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).
33 L-interpretazzjoni ssuġġerita mill-Gvern Ġermaniż, fis-sens li l-Artikolu 316 tad-Direttiva dwar il-VAT ma huwiex applikabbli għal kunsinni ppreċeduti minn tranżazzjoni intra-Komunitarja, għandha mnejn tmur kontra l-prinċipji li fuqhom hija bbażata s-sistema tal-VAT. Fil-fatt, din l-interpretazzjoni twassal sabiex tinħoloq, fost l-oħrajn, diskriminazzjoni bejn l-iskema fiskali applikabbli, minn naħa, għall-kunsinni ta’ xogħlijiet tal-arti kkunsinjati upstream fit-territorju ta’ dan l-Istat Membru u, min-naħa l-oħra, għall-kunsinni ta’ xogħlijiet tal-arti li kienu s-suġġett ta’ kunsinna upstream intra-Komunitarja eżentata. Kif il-Gvern Ġermaniż irrikonoxxa waqt is-seduta, probizzjoni, bħal dik prevista fil-punt 1(a) tal-Artikolu 25a(7) tal-UStG, twassal għal diskriminazzjoni bbażata fuq l-oriġini nazzjonali jew intra-Komunitarja tax-xogħlijiet tal-arti li huma kkunsinjati lir-rivenditur taxxabbli għaliex rivenditur taxxabbli ma jistax, skont l-imsemmija dispożizzjoni nazzjonali, jagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt għal kunsinna ta’ xogħol tal-arti li kien is-suġġett ta’ kunsinna intra-Komunitarja upstream, iżda jista’, min-naħa l-oħra, japplika l-imsemmija skema fir-rigward ta’ kunsinna ta’ xogħol tal-arti li saret upstream fit-territorju Ġermaniż.
34 Id-diskriminazzjoni li tirriżulta mill-imsemmija dispożizzjoni nazzjonali, minbarra r-riskju li tippreġudika l-moviment liberu tal-imsemmija xogħlijiet tal-arti u li toħloq distorsjoni tal-kompetizzjoni bejn ir-rivendituri taxxabbli fl-Unjoni, għandha mnejn tikkontesta l-prinċipju ta’ newtralità fiskali għaliex ir-rivendituri taxxabbli li jagħmlu l-istess tranżazzjonijiet, b’mod partikolari l-akkwist u l-bejgħ mill-ġdid ta’ xogħlijiet tal-arti, jirċievu applikazzjoni ta’ trattament differenti rigward il-possibbiltà li jagħżlu l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt għall-imsemmija xogħlijiet, skont jekk jiġux ikkunsinjati, upstream, fit-territorju tal-Istat Membru jew jekk kinux is-suġġett ta’ kunsinna upstream intra-Komunitarja eżentata.
35 Min-naħa l-oħra, fir-rigward, b’mod iktar speċifiku, tal-għanijiet segwiti permezz tal-iskema tal-marġni ta’ profitt, għandu jiġi osservat li, skont il-premessa 51 tad-Direttiva dwar il-VAT, din l-iskema hija intiża, fil-qasam tal-oġġetti użati, tax-xogħlijiet tal-arti, ta’ antikatijiet u ta’ oġġetti tal-kollezzjoni, sabiex tiġi evitata t-tassazzjoni doppja u d-distorsjonijiet tal-kompetizzjoni bejn persuni taxxabbli.
36 F’dan ir-rigward, għandu jiġi kkonstatat li, f’dan il-qasam, jista’ jirriżulta diffiċli li jiġi stabbilit jekk oġġett speċifiku kienx is-suġġett ta’ impożizzjoni tal-VAT minn qabel għaliex, fid-dawl tan-natura nnifisha tax-xogħlijiet tal-arti, ta’ oġġetti tal-kollezzjoni u ta’ antikatijiet, l-oġġett jista’ jkun qadim jew jista’ jkun kien is-suġġett, qabel, ta’ diversi skambji bejn diversi persuni mhux taxxabbli. Huwa preċiżament fid-dawl ta’ dawn id-diffikultajiet fid-determinazzjoni tal-VAT li tkun, fejn xieraq, ġiet imposta qabel fuq tali oġġetti, li d-Direttiva dwar il-VAT tipprevedi d-dritt li tintgħażel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt u li l-VAT dovuta tiġi kkalkolata, kif ġie enfasizzat fil-punt 31 ta’ din is-sentenza, b’riferiment, essenzjalment, għall-prezz tal-bejgħ ta’ dawn l-oġġetti.
37 Tali diffikultajiet ma jistgħux jokkorru meta xogħol tal-arti kopert mill-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT jiġi kkunsinjat minn waħda mill-persuni elenkati fl-Artikolu 314(a) sa (d), ta’ din id-direttiva, peress li tali kunsinna ma ġietx suġġetta għall-VAT jew ġiet eżentata, kif jirriżulta mill-punt 30 ta’ din is-sentenza. F’tali ipoteżi, l-għan imsemmi fil-punt 35 ta’ din is-sentenza ma jkunx iġġustifika l-introduzzjoni, fid-Direttiva dwar il-VAT, tal-iskema tal-marġni ta’ profitt għall-kunsinni ta’ oġġetti koperti fl-Artikolu 316 ta’ din id-direttiva.
38 Jirriżulta, għaldaqstant, mill-formulazzjoni tal-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT, iżda wkoll mill-kuntest tiegħu u mill-għanijiet segwiti kemm minn din id-dispożizzjoni kif ukoll mil-leġiżlazzjoni li hija tagħmel parti minnha, li Stat Membru ma jistax jeżiġi li rivenditur taxxabbli jissodisfa l-kundizzjonijiet stabbiliti fl-Artikolu 314(a) sa (d) tad-Direttiva dwar il-VAT sabiex ikun jista’ jagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt.
39 Fid-dawl ta’ dak kollu li ntqal hawn fuq, ir-risposta għall-ewwel domanda għandha tkun li l-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li rivenditur taxxabbli jista’ jagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt għal kunsinna ta’ xogħlijiet tal-arti li jkunu ġew ikkunsinjati lilu upstream, fil-kuntest ta’ kunsinna intra-Komunitarja eżentata, mill-awtur jew mis-suċċessuri tiegħu fit-titolu, minkejja li dawn ma jaqgħux taħt il-kategoriji ta’ persuni elenkati fl-Artikolu 314 ta’ din id-direttiva.
Fuq it-tieni domanda
40 Bit-tieni domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk rivenditur taxxabbli jista’ fl-istess waqt jagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt prevista fl-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT għal kunsinna ta’ xogħlijiet tal-arti magħmula lilu upstream fil-kuntest ta’ kunsinna intra-Komunitarja eżentata u jinvoka dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud imħallsa fis-sitwazzjonijiet fejn tali dritt huwa eskluż skont l-Artikolu 322(b) ta’ din id-direttiva, jekk din id-dispożizzjoni msemmija l-aħħar ma ġietx trasposta fid-dritt nazzjonali.
Fuq l-ammissibbiltà
41 B’mod preliminari, għandu jiġi eżaminat l-argument tal-Gvern Ġermaniż li jgħid li t-tieni domanda hija inammissibbli. Skont dan il-gvern, din id-domanda tirrigwarda problema ipotetika u mhux determinanti għall-eżitu tat-tilwima fil-kawża prinċipali għaliex, fir-rigward tal-kunsinni inkwistjoni, H. Mensing ma eżerċitax dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud imħallsa.
42 F’dan ir-rigward, għandu jitfakkar li, fil-kuntest tal-kooperazzjoni bejn il-Qorti tal-Ġustizzja u l-qrati nazzjonali stabbilita fl-Artikolu 267 TFUE, hija biss il-qorti nazzjonali, li quddiemha tkun tressqet il-kawża u li għandha tassumi r-responsabbiltà tad-deċiżjoni ġudizzjarja li għandha tingħata, li għandha tevalwa, fid-dawl tal-karatteristiċi tal-kawża, kemm in-neċessità ta’ deċiżjoni preliminari sabiex tkun tista’ tagħti s-sentenza tagħha kif ukoll ir-rilevanza tad-domandi li hija tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja. Konsegwentement, ladarba d-domanda magħmula tirrigwarda l-interpretazzjoni tad-dritt tal-Unjoni, il-Qorti tal-Ġustizzja għandha, bħala prinċipju, tieħu deċiżjoni. Ir-rifjut li tiddeċiedi dwar domanda preliminari magħmula minn qorti nazzjonali huwa possibbli biss meta jkun jidher b’mod manifest li l-interpretazzjoni tad-dritt tal-Unjoni mitluba ma għandha ebda rabta mar-realtà jew mal-għan tal-kawża prinċipali, meta l-problema tkun ta’ natura ipotetika jew inkella meta l-Qorti tal-Ġustizzja ma jkollhiex il-punti ta’ fatt jew ta’ liġi neċessarji sabiex tirrispondi b’mod utli għad-domandi li jsirulha (sentenza tas-17 ta’ Marzu 2016, Aspiro, C‑40/15, EU:C:2016:172, punt 17 u l-ġurisprudenza ċċitata).
43 Minkejja li huwa stabbilit li H. Mensing għadu ma eżerċitax dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud imħallsa, jirriżulta madankollu mid-deċiżjoni tar-rinviju, kif miġbura fil-qosor fil-punt 14 ta’ din is-sentenza, li, mill-perspettiva tad-dritt proċedura nazzjonali, huwa għadu jista’ jinvoka tali dritt fil-kuntest tat-tilwima fil-kawża prinċipali.
44 F’dawn iċ-ċirkustanzi, it-tieni domanda ma tistax titqies bħala manifestament mingħajr rabta mar-realtà jew mal-għan tat-tilwima fil-kawża prinċipali u għandha tiġi ddikjarata bħala ammissibbli.
Fuq il-mertu
45 Huwa prinċipju ċentrali tas-sistema tal-VAT li d-dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud imposta fuq l-akkwist ta’ oġġetti jew ta’ servizzi jippresupponi li l-ispejjeż magħmula għall-akkwist tal-oġġetti jagħmlu parti mill-elementi li jikkostitwixxu l-prezz tat-tranżazzjonijiet tal-output intaxxati li jagħtu lok għal dritt għal tnaqqis (sentenza tat-28 ta’ Novembru 2013, MDDP, C‑319/12, EU:C:2013:778, punt 41).
46 Kif l-Avukat Ġenerali osserva fil-punti 71 u 72 tal-konklużjonijiet tiegħu, il-fatt li rivenditur taxxabbli jingħata l-possibbiltà li jnaqqas it-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud imħallsa fis-sitwazzjoni prevista fl-Artikolu 322(b) tad-Direttiva dwar il-VAT, meta dan jagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt taħt l-Artikolu 316(1)(b) ta’ din id-direttiva, imur kontra dan il-prinċipju. Fil-fatt, meta l-imsemmija skema derogatorja tal-marġni ta’ profitt tiġi applikata, il-valur taxxabbli huwa, skont l-Artikoli 315 u 317 tad-Direttiva dwar il-VAT, il-marġni ta’ profitt magħmul mir-rivenditur taxxabbli, wara li jitnaqqas l-ammont tal-VAT marbuta mal-marġni ta’ profitt innifsu. F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-VAT imħallsa fil-prezz ta’ xiri ma tiġix inkluża fit-taxxa imposta fuq il-bejgħ u ma tagħti, għaldaqstant, l-ebda dritt għal tnaqqis.
47 Għaldaqstant, l-Artikolu 322(b) tad-Direttiva dwar il-VAT jipprevedi li rivenditur taxxabbli ma jistax inaqqas mill-ammont tat-taxxa li huwa għandu jħallas il-VAT dovuta jew imħallsa għax-xogħlijiet tal-arti li ġew ikkunsinjati lilu jew li ser jiġu kkunsinjati lilu mill-awtur tagħhom jew mis-suċċessuri tiegħu fit-titolu sa fejn l-oġġetti jintużaw għall-bżonnijiet tal-kunsinni tiegħu suġġetti għall-iskema tal-marġni ta’ profitt.
48 Fi kliem ieħor, huwa ma jistax, għal tali kunsinna, fl-istess waqt jagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt prevista fl-Artikolu 316(1)(b) ta’ din id-direttiva, u jinvoka dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud imħallsa.
49 F’dan il-każ, għandu jiġi osservat li H. Mensing jinvoka direttament id-dritt ta’ għażla previst fl-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT, li l-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma tipprevedix għal kunsinni intra-Komunitarji ta’ xogħlijiet tal-arti. Għaldaqstant, H. Mensing jista’ jibbenefika mill-iskema tal-marġni ta’ profitt taħt dan l-artikolu biss taħt il-kundizzjonijiet previsti minn din id-direttiva, jiġifieri meta ma jeżerċitax, għal dawn l-istess kunsinni, id-dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud imħallsa.
50 F’dawn iċ-ċirkustanzi, ir-risposta għat-tieni domanda għandha tkun li rivenditur taxxabbli ma jistax fl-istess waqt jagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt prevista fl-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva dwar il-VAT għal kunsinna ta’ xogħlijiet tal-arti magħmula lilu upstream fil-kuntest ta’ kunsinna intra-Komunitarja eżentata u jinvoka dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud imħallsa fis-sitwazzjonijiet fejn tali dritt huwa eskluż skont l-Artikolu 322(b) ta’ din id-direttiva, jekk din id-dispożizzjoni msemmija l-aħħar ma ġietx trasposta fid-dritt nazzjonali.
Fuq l-ispejjeż
51 Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (Ir-Raba’ Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
1) L-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, għandu jiġi interpretat fis-sens li rivenditur taxxabbli jista’ jagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt għal kunsinna ta’ xogħlijiet tal-arti li jkunu ġew ikkunsinjati lilu upstream, fil-kuntest ta’ kunsinna intra-Komunitarju eżentata, mill-awtur jew mis-suċċessuri tiegħu fit-titolu, minkejja li dawn ma jaqgħux taħt il-kategoriji ta’ persuni elenkati fl-Artikolu 314 ta’ din id-direttiva.
2) Rivenditur taxxabbli ma jistax fl-istess waqt jagħżel l-applikazzjoni tal-iskema tal-marġni ta’ profitt prevista fl-Artikolu 316(1)(b) tad-Direttiva 2006/112 għal kunsinna ta’ xogħlijiet tal-arti magħmula lilu upstream fil-kuntest ta’ kunsinna intra-Komunitarja eżentata u jinvoka dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud imħallsa fis-sitwazzjonijiet fejn tali dritt huwa eskluż skont l-Artikolu 322(b) ta’ din id-direttiva, jekk din id-dispożizzjoni msemmija l-aħħar ma ġietx trasposta fid-dritt nazzjonali.
Firem