Asunto T‑219/10 RENV

World Duty Free Group, S.A., anteriormente Autogrill España, S.A.

contra

Comisión Europea

«Ayudas de Estado — Disposiciones relativas al impuesto sobre sociedades que permiten a las empresas con domicilio fiscal en España amortizar el fondo de comercio resultante de adquisiciones de participaciones en empresas con domicilio fiscal en el extranjero — Decisión por la que se declara esta ayuda incompatible con el mercado interior y se ordena su recuperación — Concepto de ayuda de Estado — Carácter selectivo — Sistema de referencia — Excepción — Diferencia de trato — Justificación de la diferencia de trato — Empresas beneficiarias de la medida — Confianza legítima»

Sumario — Sentencia del Tribunal General (Sala Novena ampliada) de 15 de noviembre de 2018

1.      Procedimiento judicial — Examen del fondo previo al examen de la admisibilidad — Procedencia

2.      Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Medida que confiere una ventaja fiscal — Marco de referencia para determinar la existencia de una ventaja — Delimitación material — Criterios — Existencia de un nexo entre el objeto de la medida de que se trate y el del marco de referencia — Carácter comparable de las situaciones a las que se aplica la medida en cuestión y de las situaciones a las que se aplica el marco de referencia

(Art. 107 TFUE, ap. 1)

3.      Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Medida que confiere una ventaja fiscal — Medida de carácter general aplicable indistintamente a todos los operadores económicos — Medida no aplicable a operaciones comparables a aquellas de las que depende su concesión — Medida que puede calificarse como selectiva

(Art. 107 TFUE, ap. 1)

4.      Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Medida que confiere una ventaja fiscal — Marco de referencia para determinar la existencia de una ventaja — Delimitación material — Medida que constituye su propio marco de referencia — Requisitos — Régimen fiscal claramente delimitado, que persigue objetivos específicos — Inexistencia — Carácter sistemático y general de la medida

(Art. 107 TFUE, ap. 1)

5.      Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Excepción al sistema tributario general — Diferenciación entre empresas que se hallan en una situación fáctica y jurídica comparable — Criterios de apreciación — Comparación tomando en cuenta el objetivo perseguido por el régimen fiscal común en su conjunto

(Art. 107 TFUE, ap. 1)

6.      Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Excepción al sistema tributario general — Justificación basada en la naturaleza y en la estructura del sistema — Criterios de apreciación — Medida dirigida a la consecución de un objetivo propio de los mecanismos inherentes del sistema fiscal general — Carácter apropiado — Alcance de la carga de la prueba

(Art. 107 TFUE, ap. 1; Reglamento (CE) n.º 659/1999 del Consejo)

7.      Recurso de anulación — Objeto — Anulación parcial — Requisito — Posibilidad de disociar las disposiciones impugnadas — Criterio objetivo — Requisito no cumplido — Inadmisibilidad

(Art. 263 TFUE)

8.      Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Apreciación a la luz del artículo 107 TFUE, apartado 1 — Consideración de una práctica anterior — Exclusión

(Art. 107 TFUE, ap. 1)

9.      Ayudas otorgadas por los Estados — Examen por la Comisión — Determinación del beneficiario de la ayuda — Disfrute efectivo — Apreciación

(Art. 107 TFUE, ap. 1)

10.    Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Apreciación a la luz de la situación objetiva, con independencia del comportamiento de las instituciones — Toma en consideración de dicho comportamiento al examinar la obligación de recuperación de la ayuda incompatible — Protección de la confianza legítima

(Art. 107 TFUE, ap. 1; Reglamento (CE) n.º 659/1999 del Consejo, art. 14)

11.    Ayudas otorgadas por los Estados — Recuperación de una ayuda ilegal — Ayuda concedida infringiendo las normas de procedimiento del artículo 108 TFUE — Confianza legítima eventual de los beneficiarios — Inexistencia a no ser que concurran circunstancias excepcionales — Confianza legítima generada por garantías específicas, incondicionales y coincidentes ofrecidas por la Comisión — Publicación de la decisión de incoar el procedimiento de investigación formal que pone fin a esta confianza legítima

(Arts. 107 TFUE, ap. 1, y 108 TFUE, ap. 3)

1.      Véase el texto de la resolución.

(véanse los apartados 29 y 30)

2.      Con el fin de calificar de «selectiva» una medida fiscal nacional, a efectos de la aplicación del artículo 107 TFUE, apartado 1, la Comisión Europea debe identificar, en primer lugar, el régimen fiscal común o «normal» aplicable en el Estado miembro de que se trate y, en segundo lugar, demostrar que la medida fiscal en cuestión supone una excepción al referido régimen común, en la medida en que introduce diferenciaciones entre operadores económicos que, desde el punto de vista del objetivo perseguido por dicho régimen común, se encuentran en una situación fáctica y jurídica comparable. Sin embargo, el concepto de «ayuda de Estado» no se refiere a las medidas que establecen una diferenciación entre empresas que, desde el punto, de vista del objetivo perseguido por el régimen jurídico en cuestión, se encuentran en una situación fáctica y jurídica comparable, medidas que por tanto son a priori selectivas, cuando el Estado miembro de que se trate consigue demostrar que la diferenciación está justificada porque resulta de la naturaleza o de la estructura del sistema en que dichas medidas se enmarcan.

Por lo que se refiere a la identificación del régimen fiscal nacional común, es decir, a la primera etapa del método antes mencionado, cabe señalar que la delimitación material de este marco de referencia se realiza, en principio, en conexión con la medida considerada como constitutiva de una ayuda. Además de la existencia de un nexo entre el objeto de la medida de que se trate y el del régimen normal, el examen de la comparabilidad de las situaciones a las que se aplica esta medida y de las situaciones a las que se aplica ese régimen permite también delimitar materialmente el alcance de dicho régimen. Este carácter comparable se aprecia a la luz del objetivo perseguido por el régimen normal. Por otra parte, la comparabilidad de estas situaciones es lo que permite igualmente apreciar la existencia de una excepción cuando las situaciones a las que se aplica la medida controvertida se tratan de forma diferente que las situaciones a las que se aplica el régimen normal, pese a ser comparables. Así, un razonamiento de conjunto sobre las dos primeras etapas del método antes mencionado puede llevar, en ciertos casos, a identificar tanto el régimen normal como la existencia de una excepción.

(véanse los apartados 63, 64, 95, 98, 102 a 104 y 106)

3.      En materia de ayudas de Estado, la constatación del carácter selectivo de una medida fiscal nacional no resulta necesariamente del hecho de que a determinadas empresas les resulte imposible beneficiarse de la ventaja establecida por esa medida a causa de limitaciones jurídicas, económicas o prácticas que les impiden realizar la operación de la que depende la obtención de esta ventaja, pero sí puede resultar de la mera constatación de que existe una operación que, pese a ser comparable a la operación de la que depende la obtención de la ventaja en cuestión, no da derecho a obtenerla. De ello se sigue que una medida fiscal puede ser selectiva incluso en el caso de que cualquier empresa pueda optar libremente por realizar la operación de la que depende la obtención de la ventaja establecida por esa medida.

(véase el apartado 82)

4.      En materia de ayudas de Estado, para apreciar el carácter selectivo, una medida que concede una ventaja fiscal puede constituir su propio marco de referencia cuando establece un régimen fiscal claramente delimitado, que persigue objetivos específicos y que se distingue así de cualquier otro régimen fiscal aplicado en el Estado miembro de que se trate. En tal supuesto, procede determinar entonces si ciertos operadores quedan excluidos del ámbito de aplicación de la medida a pesar de encontrarse, desde el punto de vista del objetivo que esta persigue, en una situación fáctica y jurídica comparable a la de los operadores a los que se aplica la medida.

En el caso de una medida que no establece un régimen fiscal claramente delimitado, sino que pertenece a un conjunto de reglas jurídicas más amplio, es preciso, sin embargo, basarse en el carácter sistemático y general de la medida para identificar, en su caso, un régimen autónomo que pueda constituir un marco de referencia. En este contexto, resulta oportuno referirse, a título indicativo, a las comunicaciones adoptadas por la Comisión Europea en la materia.

(véanse los apartados 127, 128, 130 y 131)

5.      Véase el texto de la resolución.

(véanse los apartados 143 a 149)

6.      El concepto de «ayuda de Estado» al que se refiere el artículo 107 TFUE, apartado 1, no se refiere a las medidas que establecen una diferenciación entre empresas que, en relación con el objetivo perseguido por el régimen fiscal normal, se encuentran en una situación fáctica y jurídica comparable y que, en consecuencia, son a priori selectivas cuando el Estado miembro de que se trate consigue demostrar que la diferenciación está justificada porque resulta de la naturaleza o de la estructura del sistema en que dichas medidas se enmarcan.

A este respecto, debe distinguirse entre, por un lado, los objetivos de una medida o de un régimen fiscal particular que le sean externos y, por otro, los aspectos inherentes al propio sistema fiscal y necesarios para la consecución de estos objetivos. Por consiguiente, las exenciones fiscales resultantes de un objetivo ajeno al régimen tributario en el que se inscriben no pueden eludir los requisitos fijados en el artículo 107 TFUE, apartado 1.

Sobre la base de esta distinción, un Estado miembro puede invocar oportunamente el principio de neutralidad fiscal para justificar una diferencia de trato introducida por una medida que confiere una ventaja fiscal a determinadas empresas. Incumbe en cualquier caso al Estado miembro de que se trate demostrar que la excepción respecto del sistema fiscal general está justificada. A este respecto, cabe señalar que una excepción fiscal no puede considerarse justificada a la luz del principio de neutralidad fiscal cuando el Estado miembro no demuestre que esta excepción permite restablecer la neutralidad fiscal o cuando la propia medida en cuestión establece una discriminación.

En este contexto, no incumbe a la Comisión Europea determinar, en la Decisión por la que declara incompatible con el mercado interior una medida que confiere una ventaja fiscal, las condiciones de aplicación de la medida controvertida que hubieran podido permitirle no calificarla de ayuda en determinados supuestos. En efecto, si pudiera imponerse a la Comisión la obligación de examinar las diferentes operaciones económicas a las que la ventaja en cuestión podría aplicarse válidamente sin que pudiera afirmarse que existía una ayuda, ello la llevaría a modificar el contenido o las condiciones de aplicación de la medida examinada, y no a delimitar únicamente su alcance geográfico o sectorial. Ahora bien, tal obligación llevaría a la Comisión a sobrepasar las competencias que le atribuyen las disposiciones del Tratado FUE y las del Reglamento (CE) n.º 659/1999 del Consejo, de 22 de marzo de 1999, por el que se establecen disposiciones de aplicación del artículo [108 TFUE].

(véanse los apartados 166, 167, 171, 172, 179 a 188, 190 a 199, 206 y 211)

7.      Véase el texto de la resolución.

(véase el apartado 221)

8.      Véase el texto de la resolución.

(véanse los apartados 224 y 249)

9.      Véase el texto de la resolución.

(véanse los apartados 238 a 247)

10.    Cuando una medida nacional puede calificarse legítimamente de ayuda de Estado en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1, no cabe considerar conformes con esta disposición las garantías dadas con anterioridad por la Comisión Europea sobre el hecho de que esa medida no constituye una ayuda, ya que el concepto de ayuda de Estado responde a una situación objetiva. Por consiguiente, no cabe invocar la vulneración del principio de protección de la confianza legítima frente a una decisión de la Comisión que califica dicha medida de ayuda de Estado.

No obstante, puede válidamente invocarse un motivo basado en la violación del principio de protección de la confianza legítima contra una decisión en la que la Comisión resuelva que el Estado miembro interesado debe suprimir una medida nacional o modificarla en el plazo que ella determine, u ordene su recuperación. De este modo, el beneficiario de la ayuda puede, para impugnar la legalidad de una decisión de la Comisión en la parte en que ordena la recuperación de la ayuda concedida, invocar válidamente ante el Tribunal un motivo de recurso basado en la vulneración del principio de protección de la confianza legítima y hacer valer, a este respecto, las garantías que la Comisión le pudiera haber dado sobre el hecho de que la medida controvertida no sería calificada de ayuda, lo cual implicaba necesariamente que la ventaja que le procuraba esta medida no sería objeto de una recuperación o únicamente de una recuperación que respetara esas garantías.

En efecto, aunque la primera frase del artículo 14, apartado 1, del Reglamento n.º 659/1999, por el que se establecen disposiciones de aplicación del artículo [108 TFUE], establece que, cuando se adopten decisiones negativas en casos de ayuda ilegal, la Comisión «decidirá que el Estado miembro interesado tome todas las medidas necesarias para obtener del beneficiario la recuperación de la ayuda», la segunda frase de dicho apartado establece una excepción a la obligación de ordenar la recuperación de las ayudas ilegales e incompatibles con el mercado interior, al disponer que la Comisión no exigirá la recuperación de la ayuda si ello fuera contrario a un principio general del Derecho de la Unión. Pues bien, se ha reconocido que el principio de protección de la confianza legítima es un principio general del Derecho de la Unión. Asimismo, dado que la segunda frase del artículo 14, apartado 1, del Reglamento n.º 659/1999 pretende precisamente garantizar la protección de la confianza legítima, no cabe interpretar la primera frase de esa disposición en el sentido de que excluye la aplicación del protección de la confianza legítima.

(véanse los apartados 258, 259, 266 y 268 a 272)

11.    Véase el texto de la resolución.

(véanse los apartados 274 a 297)