Predbežné znenie
UZNESENIE SÚDNEHO DVORA (siedma komora)
z 10. apríla 2024 (*)
„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Článok 99 Rokovacieho poriadku Súdneho dvora – Odpoveď, ktorú možno jednoznačne vyvodiť z judikatúry – Dane – Daň z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Článok 183 – Právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe – Spôsoby vykonania – Oneskorené vrátenie – Oneskorenie spôsobené uplatnením vnútroštátneho ustanovenia – Účinok rozsudku vyhláseného Súdnym dvorom po tom, čo nastali uvedené skutočnosti – Úroky z omeškania – Premlčanie – Zásady ekvivalencie, efektivity a daňovej neutrality“
Vo veci C‑532/23,
ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Fővárosi Törvényszék (Súd hlavného mesta Budapešť, Maďarsko) z 10. júla 2023 a doručený Súdnemu dvoru 18. augusta 2023, ktorý súvisí s konaním:
Lear Corporation Hungary Autóipari Gyártó Kft.
proti
Nemzeti Adó ‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,
SÚDNY DVOR (siedma komora),
v zložení: predseda komory F. Biltgen, sudcovia N. Wahl (spravodajca) a J. Passer,
generálna advokátka: T. Ćapeta,
tajomník: A. Calot Escobar,
so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálnej advokátky, že vo veci sa rozhodne odôvodneným uznesením v súlade s článkom 99 Rokovacieho poriadku Súdneho dvora,
vydal toto
Uznesenie
1 Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 183 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1), ako aj zásad ekvivalencie, efektívnosti a daňovej neutrality.
2 Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou Lear Corporation Hungary Autóipari Gyártó Kft. (ďalej len „Lear Corporation“) a Nemzeti Adó ‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (odvolacie riaditeľstvo Národnej daňovej a colnej správy, Maďarsko) (ďalej len „odvolacie riaditeľstvo“) vo veci práva spoločnosti Lear Corporation na vyplatenie úrokov z omeškania v súvislosti s oneskoreným vrátením nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty (DPH) vyplývajúceho z podmienky stanovenej vnútroštátnym predpisom, ktorý Súdny dvor následne vyhlásil za nezlučiteľný s právom Únie.
Právny rámec
Právo Únie
3 Článok 183 smernice 2006/112 stanovuje:
„Ak za dané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej DPH, členské štáty môžu rozdiel buď preniesť do nasledujúceho obdobia, alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia.
Členské štáty však môžu odmietnuť preniesť alebo vrátiť rozdiel, ak výška nadmerného odpočtu predstavuje zanedbateľnú sumu.“
Maďarské právo
Novela zákona o DPH
4 Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény jogharmonizációs célú módosításáról és az adó‑visszaigénylés különös eljárási szabályairól szóló 2011. évi CXXIII. törvény (zákon č. CXXIII z roku 2011, ktorým sa na účely zosúladenia právnych predpisov mení zákon č. CXXVII z roku 2007 o DPH a stanovujú sa podrobnosti osobitného postupu pri vrátení DPH) (Magyar Közlöny 2011/110, ďalej len „novela zákona o DPH“), s účinnosťou od 27. septembra 2011 zrušil § 186 ods. 2 až 4 az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (zákon č. CXXVII z roku 2007 o DPH) (Magyar Közlöny 2007/155), aby sa umožnilo vrátenie nadmerného odpočtu DPH bez toho, aby sa muselo čakať na zaplatenie protihodnoty za transakciu, z ktorej vznikol odpočet DPH. Predtým sa v tomto § 186 ods. 2 stanovilo, že uplatnenie práva na vrátenie nadmerného odpočtu DPH podlieha podmienke týkajúcej sa zaplatenia dlžnej sumy v súvislosti s danou transakciou.
5 Podľa § 1 ods. 1 novely zákona o DPH:
„Sumy, v prípade ktorých si zdaniteľná osoba nemohla v poslednom daňovom priznaní k DPH, ktoré mala táto osoba podať pred nadobudnutím účinnosti tohto zákona (ďalej len ‚daňové priznanie‘) uplatniť svoje právo na vrátenie podľa § 186 ods. 2 až 4…, ktoré boli týmto zákonom zrušené – iba vo výške sumy, ktorú zdaniteľná osoba priznala ako daň z nezaplatených nadobudnutí –, môžu byť predmetom žiadosti o vrátenie predloženej daňovým orgánom zdaniteľnou osobou do 20. októbra 2011, a to na formulári poskytnutom na tento účel; bez ohľadu na túto lehotu môže zdaniteľná osoba v daňovom priznaní zodpovedajúcom režimu, do ktorého zdaniteľná osoba spadá, použiť vyššie uvedené sumy ako položku znižujúcu sumu dane, ktorú je povinná zaplatiť, alebo si uplatniť v daňovom priznaní právo na vrátenie dane. Táto žiadosť sa považuje za vyhlásenie na účely uplatňovania ustanovení [daňového poriadku]. Termín stanovený na podanie tejto žiadosti je konečný, pričom omeškanie nemožno odpustiť.“
Daňový poriadok
6 Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (zákon č. XCII z roku 2003, ktorým sa stanovuje daňový poriadok) (Magyar Közlöny 2003/131, ďalej len „daňový poriadok“) vo svojom § 37 ods. 4 a 6 stanovuje:
„4. Dátum splatnosti platby rozpočtovej podpory zdaniteľnej osobe sa riadi prílohami k tomuto zákonu alebo osobitným zákonom. Rozpočtová podpora alebo DPH, ktorej vrátenie sa požaduje, musí byť zaplatená do 30 dní od doručenia žiadosti (daňového priznania), ale nie pred dátumom splatnosti, pričom táto lehota sa predlžuje na 45 dní, ak výška DPH, ktorá sa má vrátiť, presahuje 500 000 [maďarských] forintov [HUF (približne 1 300 eur)].
…
6. Ak správca dane vykoná platbu oneskorene, zaplatí úroky vo výške rovnajúcej sa penále z omeškania za každý deň omeškania. …“
7 Podľa § 124/C daňového poriadku:
„1. V prípade, ak Alkotmánybíróság [Ústavný súd, Maďarsko], Kúria [Najvyšší súd, Maďarsko] alebo [Súdny dvor] skonštatujú s retroaktívnym účinkom, že právny predpis ukladajúci daňovú povinnosť je v rozpore so základným zákonom alebo záväzným aktom Európskej únie, alebo ak ide o obecné nariadenie, s akýmkoľvek iným právnym predpisom, a ak toto súdne rozhodnutie zakladá nárok zdaniteľnej osoby na náhradu podľa tohto odseku, poskytne ju prvotný daňový orgán na žiadosť tejto zdaniteľnej osoby spôsobom uvedeným v príslušnom rozhodnutí v súlade s týmto ustanovením.
2. Zdaniteľná osoba môže predložiť písomnú žiadosť daňovému orgánu v lehote 180 dní od uverejnenia alebo oznámenia rozhodnutia Alkotmánybíróság [Ústavný súd], Kúria [Najvyšší súd] alebo [Súdneho dvora]; po uplynutí lehoty sa nemožno domáhať vydania potvrdenia o nároku. Daňový orgán odmietne žiadosť v prípade, že je nárok na náhradu škody v deň uverejnenia alebo oznámenia rozhodnutia už premlčaný.
…
6. Ak je nárok zdaniteľnej osoby na vrátenie dane opodstatnený, daňový orgán zaplatí – v okamihu vrátenia dane – úroky z dane, ktorá sa má vrátiť, a to vo výške rovnajúcej sa základnej sadzbe centrálnej banky a počítané odo dňa zaplatenia dane až do dňa, keď sa rozhodnutie priznávajúce vrátenie dane stalo právoplatným. Vrátenie dane je splatné v deň, keď rozhodnutie o ňom nadobudlo právoplatnosť, a musí byť zaplatené do 30 dní odo dňa jeho splatnosti. Ustanovenia o platení rozpočtových podpôr sa použijú mutatis mutandis na náhradu, ktorá sa riadi týmto odsekom, s výnimkou § 37 ods. 6.“
8 Ustanovenie § 124/D ods. 1 až 3 daňového poriadku znie:
„1. Pokiaľ toto ustanovenie nestanovuje inak, použijú sa na žiadosti o vrátenie, ktoré sú založené na práve na odpočet DPH, ustanovenia § 124/C.
2. Zdaniteľná osoba môže uplatniť nárok uvedený v odseku 1 prostredníctvom dodatočného daňového priznania, ktoré sa podáva do 180 dní od uverejnenia alebo oznámenia rozhodnutia Alkotmánybíróság [Ústavný súd], Kúria [Najvyšší súd] alebo [Súdneho dvora] – ktoré sa vzťahuje k daňovému roku alebo daňovým rokom, v ktorom (v ktorých) vzniklo príslušné právo na odpočet. Po uplynutí lehoty sa nemožno domáhať vydania potvrdenia o nároku.
3. Ak z daňového priznania, ktoré bolo upravené dodatočným daňovým priznaním, vyplýva, že zdaniteľná osoba má nárok na vrátenie buď z dôvodu zníženia sumy dane, ktorú má zaplatiť, alebo z dôvodu zvýšenia sumy, ktorá jej má byť vrátená…, uplatňuje daňový orgán na sumu, ktorá sa má vrátiť, úrokovú sadzbu, ktorá zodpovedá základnej sadzbe centrálnej banky, vypočítanú za obdobie medzi dňom určeným na zaplatenie v daňovom priznaní alebo v daňových priznaniach upravených dodatočným daňovým priznaním alebo dňom splatnosti – alebo dňom zaplatenia dane, ak tento deň nastal neskôr – a dňom podania dodatočného daňového priznania. Náhrada, na ktorú sa vzťahujú ustanovenia o vyplácaní rozpočtových podpôr, musí byť vyplatená do 30 dní odo dňa predloženia dodatočného daňového priznania.“
9 Ustanovenie § 164 ods. 1 uvedeného poriadku stanovuje:
„Právo na určenie dane sa premlčí po uplynutí piatich rokov od posledného dňa kalendárneho roka, v ktorom malo byť podané daňové priznanie alebo oznámenie týkajúce sa tejto dane, alebo v prípade nepodania daňového priznania alebo oznámenia, v ktorom mala byť daň zaplatená. Ak zákon neustanovuje inak, právo požiadať o dotáciu z rozpočtu a právo na vrátenie preplatku zaniká uplynutím piatich rokov od posledného dňa kalendárneho roka, v ktorom právo požiadať o dotáciu alebo o vrátenie preplatku vzniklo.“
Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky
10 Lear Corporation vyrába príslušenstvo pre automobily na viacerých miestach v Maďarsku. Za obdobia priznaní k DPH od decembra 2005 do júla 2011 si nemohla uplatniť nárok na vrátenie DPH z dôvodu existencie podmienky platnej v tom čase, ktorá je uvedená v bode 4 tohto uznesenia, známej ako „zaplatené plnenia“, podľa ktorej len úplne zaplatené nákupy zakladali právo na odpočet DPH uhradenej na vstupe.
11 V rozsudku z 28. júla 2011, Komisia/Maďarsko (C‑274/10, EU:C:2011:530, bod 54), Súdny dvor rozhodol, že článok 183 smernice 2006/112 neumožňuje, aby členské štáty viazali uplatnenie práva na vyplatenie nadmerného odpočtu DPH na zaplatenie dlžnej sumy za príslušnú transakciu.
12 V nadväznosti na tento rozsudok maďarský zákonodarca prijal novelu zákona o DPH. Tento nový zákon však neobsahuje žiadne pravidlá kompenzovania finančných strát zdaniteľných osôb vyplývajúcich z uplatňovania podmienky tzv. zaplatených plnení, ktorá bola posúdená ako nezlučiteľná s právom Únie.
13 Dňa 30. septembra 2011 Lear Corporation požiadala o vrátenie DPH podľa novely zákona o DPH za obdobie uvedené v bode 10 tohto uznesenia. Maďarské daňové orgány jej požadovanú sumu DPH vrátili, ale nezaplatili úroky z omeškania.
14 V uznesení zo 17. júla 2014, Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó (C‑654/13, EU:C:2014:2127, bod 39), Súdny dvor rozhodol, že právo Únie, a najmä článok 183 smernice 2006/112 treba vykladať v tom zmysle, že bráni právnym predpisom a takej praxi členského štátu, ktoré vylučujú zaplatenie úrokov z omeškania zo sumy DPH, ktorá nemohla byť vrátená v primeranej lehote z dôvodu existencie vnútroštátneho ustanovenia, ktoré bolo posúdené ako nezlučiteľné s právom Únie.
15 Súdny dvor v ňom spresnil, že vzhľadom na to, že daná oblasť nebola upravená právnymi predpismi Únie, bolo vecou tohto členského štátu, aby pri dodržaní zásad ekvivalencie a efektivity stanovil pravidlá platenia takýchto úrokov, ktoré nesmú byť menej priaznivé ako pravidlá platné pre žaloby zakladajúce sa na nedodržaní vnútroštátneho práva s podobným predmetom a dôvodom ako žaloby založené na porušení práva Únie (zásada ekvivalencie), ani nesmú byť nastavené spôsobom, ktorý by v praxi znemožňoval alebo neprimerane sťažoval výkon práv priznaných právnym poriadkom Únie (zásada efektivity).
16 Dňa 23. decembra 2014, s odvolaním sa na uznesenie zo 17. júla 2014, Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó (C‑654/13, EU:C:2014:2127), Lear Corporation predložila Nemzeti Adó ‑ és Vámhivatal Kiemelt Adózók Adóigazgatósága (Daňové riaditeľstvo pre veľkých daňovníkov Národnej daňovej a colnej správy, Maďarsko) (ďalej len „prvostupňový daňový orgán“) žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania vo výške 457 916 030 HUF (teda, ku dňu podania tejto žiadosti, približne 1 458 656 eur) za oneskorené vrátenie DPH (ďalej len „úroky z omeškania“). Takisto požadovala úroky z oneskoreného zaplatenia úrokov z omeškania (ďalej len „zložené úroky“) za obdobie od 1. januára 2008 do 31. júla 2011.
17 Keďže prvostupňový daňový orgán jej žiadosť zamietol, Lear Corporation sa obrátila na odvolacie riaditeľstvo, ktoré rozhodnutím z 12. októbra 2015 rozhodnutie tohto orgánu zrušilo a nariadilo mu, aby vo veci znovu rozhodol.
18 V rozhodnutí z 10. novembra 2015, vydanom na základe opätovného konania, prvostupňový daňový orgán žiadosti spoločnosti Lear Corporation čiastočne vyhovel. Doplňujúcou žiadosťou podanou 2. novembra 2016 táto spoločnosť tento orgán požiadala, aby svoje rozhodnutie doplnil tak, že jej prizná sumu 122 108 685 HUF (teda, ku dňu podania tejto doplňujúcej žiadosti, približne 396 380 eur) z titulu zloženého úroku, pričom tvrdila, že uvedený orgán jej ju mal priznať z vlastnej iniciatívy.
19 V rozsudku z 24. novembra 2016 Kúria (Najvyšší súd) rozhodol o postupe maďarskej daňovej správy s cieľom vyvodiť dôsledky z uznesenia zo 17. júla 2014, Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó (C‑654/13, EU:C:2014:2127). Na základe tohto uznesenia prijal zásadné rozhodnutie č. 18/2017, v ktorom spresnil spôsoby výpočtu úrokov z omeškania zo súm DPH, ktoré nebolo možné získať z dôvodu podmienky tzv. „zaplatených plnení“, zrušenej novelou zákona o DPH.
20 So zreteľom na toto zásadné rozhodnutie odvolacie riaditeľstvo rozhodnutím zo 7. marca 2017 zrušilo rozhodnutie z 10. novembra 2015 a nariadilo prvostupňovému daňovému orgánu, aby vykonal nové preskúmanie žiadosti spoločnosti Lear Corporation o zaplatenie úrokov z omeškania. Rozhodnutím z 18. apríla 2017 tento orgán tejto žiadosti čiastočne vyhovel a priznal tejto spoločnosti úroky z omeškania vo výške 225 825 000 HUF (t. j., k 18. aprílu 2017, približne 720 585 eur), vypočítané na základe základnej sadzby Maďarskej centrálnej banky, za obdobie od 1. januára 2008 do 31. júla 2011.
21 Lear Corporation, nespokojná s týmto rozhodnutím, sa obrátila na odvolacie riaditeľstvo so žiadosťou, aby jej boli priznané aj úroky z omeškania za obdobie od decembra 2005 do decembra 2007, aby sa tak zohľadnilo celé obdobie, počas ktorého nemohla využiť svoje právo na vrátenie DPH, a to vo svetle zásadného rozsudku Kúria (Najvyšší súd) č. 18/2017.
22 Odvolacie riaditeľstvo konštatovalo, že Lear Corporation predložila svoju žiadosť o úrok z omeškania 23. decembra 2014, t. j. v lehote stanovenej pod hrozbou premlčania, pričom v nej výslovne uviedla obdobie od 1. januára 2008 do 31. júla 2011 ako obdobie, na ktorom sa táto žiadosť zakladá, a následne rozhodlo, že vzhľadom na dispozičnú zásadu, podľa ktorej účastníci konania vymedzujú predmet sporu, bol prvostupňový daňový orgán povinný rozhodnúť len o uvedenej žiadosti. Uvedené riaditeľstvo preto usúdilo, že žiadosť o úroky z omeškania za obdobie od 1. decembra 2005 do 31. decembra 2007 by sa mala posúdiť ako nová žiadosť. V dôsledku toho vec tomuto orgánu vrátilo, aby ten rozhodol o zaplatení úrokov z omeškania uvedených v tejto žiadosti.
23 Rozhodnutím z 1. septembra 2017 prvostupňový daňový orgán uvedenú žiadosť zamietol z dôvodu jej oneskoreného podania, keďže podľa zásadného rozhodnutia č. 18/2017 bolo zaplatenie úroku z omeškania výslovne podmienené žiadosťou podanou zdaniteľnou osobou, ktorú bolo, vzhľadom na premlčaciu lehotu, možné podať len do 31. decembra 2016. Toto rozhodnutie odvolacie riaditeľstvo potvrdilo 1. decembra 2017.
24 Lear Corporation preto podala žalobu na Fővárosi Törvényszék (Súd hlavného mesta Budapešť), v ktorej uviedla, že má nárok aj na úroky z omeškania zodpovedajúce obdobiu od decembra 2005 do decembra 2007 vrátane, a to najmä z dôvodu, že žiadosťou uvedenou v bode 13 tohto uznesenia a podanou v roku 2011 uplatnila svoj nárok na vrátenie DPH, čo bolo podmienkou na priznanie úrokov. Pripomenula, že konkrétne žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania podala 23. decembra 2014, t. j. v rámci premlčacej lehoty, a že podľa zásadného rozhodnutia č. 18/2017 jej mal prvostupňový daňový orgán tieto úroky zaplatiť za celé dotknuté obdobie bez toho, aby bol v tomto ohľade viazaný znením jej žiadosti, keďže zásada efektivity má mať prednosť pred dispozičnou zásadou.
25 Za týchto podmienok Fővárosi Törvényszék (Súd hlavného mesta Budapešť) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru nasledujúce prejudiciálne otázky:
„1. Majú sa článok 183 smernice [2006/112] a zásady ekvivalencie a efektivity vykladať v tom zmysle, že ak zdaniteľná osoba požiada o vrátenie [DPH], ktoré predtým nemohla požadovať z dôvodu uplatnenia zákonnej podmienky, ktorá bola rozsudkom Súdneho dvora vyhlásená za podmienku, ktorá je v rozpore s právom Únie, potom treba uznať, že v takomto prípade žiadosť o vrátenie dane predstavuje zároveň žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, a to vzhľadom na akcesorickú povahu úrokov z omeškania a skutočnosť, že žiadosť o úroky z omeškania sa riadi rovnakým vnútroštátnym ustanovením, ktoré upravuje žiadosť o vrátenie dane z pridanej hodnoty, ktorej oneskorené vrátenie viedlo k omeškaniu?
2. Je v súlade so zásadami ekvivalencie a efektivity, ako aj so zásadou daňovej neutrality, prax členského štátu, podľa ktorej sa v rámci správneho daňového konania zamietne následná žiadosť zdaniteľnej osoby o zaplatenie úrokov z omeškania z dôvodu, že jej prvá žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, na základe ktorej sa začalo konanie, nezahŕňala dodatočné obdobie uvedené v následnej žiadosti, v dôsledku čoho sa tento posledný nárok kvalifikuje ako nový nárok a vyhlási sa za premlčaný, hoci samotný správca dane sa v žiadnom prípade nedomnieval, že je viazaný prvým nárokom zdaniteľnej osoby na základe dispozičnej zásady, ale odvolával sa na túto zásadu výlučne v súvislosti s úrokmi z omeškania požadovanými za obdobie, ktoré v čase uplatnenia nároku vedúceho k začatiu konania ešte nebolo známe, keďže toto obdobie bolo vymedzené judikatúrou v priebehu tohto konania?
3. Možno vzhľadom na zásady ekvivalencie, efektivity a daňovej neutrality považovať následný nárok uplatnený v rámci správneho daňového konania na základe judikatúry súdov za doplnenie prvého nároku, ktorý bol dôvodom začatia konania, alebo za zmenu tohto prvého nároku, ak sa tieto dva nároky navzájom líšia iba obdobím, za ktoré sa majú zaplatiť úroky?
4. Je v súlade so zásadami ekvivalencie, efektivity a daňovej neutrality prax členského štátu, podľa ktorej sa nárok uplatnený po uplynutí premlčacej lehoty vyhlási za premlčaný bez toho, aby sa preskúmalo, či existujú prípustné okolnosti, ktoré by mohli pozastaviť alebo prerušiť plynutie premlčacej lehoty, najmä s ohľadom na prvý nárok uplatnený žalobkyňou v roku 2014 a na skutočnosť, že hoci platná právna úprava nebola počas plynutia premlčacej lehoty zmenená, tak vzhľadom na to, že táto právna úprava stanovovala len podmienky uplatnenia nároku na vrátenie DPH, Kúria (Najvyšší súd…) a Súdny dvor pri neexistencii právnej úpravy v tomto smere definovali podmienky pre uplatnenie nároku na úroky z omeškania v judikatúre extenzívnym výkladom tejto právnej úpravy, čo malo za následok, že počas rozhodujúcej časti päťročnej premlčacej lehoty pravidlá upravujúce nárok na úroky z omeškania nielenže neboli zdaniteľným osobám známe ani jasné, ale dokonca ani neexistovali vo forme zákonného ustanovenia?“
O prejudiciálnych otázkach
26 V súlade s článkom 99 svojho rokovacieho poriadku môže Súdny dvor po vypočutí generálneho advokáta na návrh sudcu spravodajcu rozhodnúť vo veci formou odôvodneného uznesenia, ak možno odpoveď na položenú prejudiciálnu otázku jednoznačne vyvodiť z judikatúry.
27 Treba takisto pripomenúť, že súdna spolupráca stanovená článkom 267 ZFEÚ je založená na jednoznačnom rozdelení úloh medzi vnútroštátnymi súdmi a Súdnym dvorom. Na jednej strane nie je Súdny dvor oprávnený uplatňovať pravidlá práva Únie na konkrétny prípad, ale len rozhodovať o výklade Zmlúv a aktov prijatých inštitúciami, orgánmi, úradmi alebo agentúrami Únie (pozri v tomto zmysle rozsudok z 18. mája 2021, Asociaţia „Forumul Judecătorilor din România“ a i., C‑83/19, C‑127/19, C‑195/19, C‑291/19, C‑355/19 a C‑397/19, EU:C:2021:393, bod 201 a citovanú judikatúru). Na druhej strane v súlade s bodom 11 odporúčaní Súdneho dvora Európskej únie pre vnútroštátne súdy pri podávaní návrhov na začatie prejudiciálneho konania (Ú. v. EÚ C 380, 2019, s. 1), prináleží vnútroštátnemu súdu, ktorý sa na Súdny dvor obrátil, aby z prvkov výkladu poskytnutých Súdnym dvorom vyvodil konkrétne závery v rámci sporu, o ktorom rozhoduje (pozri v tomto zmysle rozsudok z 25. októbra 2018, Roche Lietuva, C‑413/17, EU:C:2018:865, bod 43).
28 V prejednávanej veci sa Súdny dvor domnieva, že výklad práva Únie, o ktorý žiada vnútroštátny súd, možno jasne vyvodiť z rozsudkov z 12. februára 2008, Kempter (C‑2/06, EU:C:2008:78); z 23. apríla 2020, Sole‑Mizo a Dalmandi Mezőgazdasági (C‑13/18 a C‑126/18, EU:C:2020:292), a z uznesenia z 20. júna 2023, SOLE‑MiZo (C‑426/22, EU:C:2023:517). V prejednávanej veci je teda potrebné uplatniť článok 99 rokovacieho poriadku.
29 Ako vyplýva z bodu 27 tohto uznesenia, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby v spore vo veci samej vyvodil konkrétne závery s prihliadnutím na výklad vyplývajúci z tejto judikatúry Súdneho dvora.
O prvej otázke
30 Svojou prvou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa má článok 183 smernice 2006/112 vzhľadom na zásady ekvivalencie a efektivity vykladať v tom zmysle, že ak zdaniteľná osoba požaduje vrátenie DPH, ktoré predtým nemohla požadovať z dôvodu uplatnenia právnej podmienky, o ktorej Súdny dvor rozhodol, že je v rozpore s týmto článkom, tento článok bráni tomu, aby sa takáto žiadosť o vrátenie mohla považovať za žiadosť zahŕňajúcu aj žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, a to vzhľadom na akcesorickú povahu týchto úrokov a skutočnosť, že ich zaplatenie sa riadi rovnakými vnútroštátnymi ustanoveniami, ako sú ustanovenia uplatniteľné na vrátenie DPH, ktorá bola vrátená oneskorene.
31 V tejto súvislosti Súdny dvor rozhodol, najmä v uznesení z 20. júna 2023, SOLE‑MiZo (C‑426/22, EU:C:2023:517), takto:
„40 Ak členský štát vybral dane v rozpore s pravidlami práva Únie, jednotlivci majú právo na vrátenie nielen neprávom vybranej dane, ale aj súm, ktoré boli tomuto štátu zaplatené alebo ním vybrané v priamej súvislosti s touto daňou. To zahŕňa aj straty spôsobené nemožnosťou disponovať peňažnými sumami v dôsledku predčasnej splatnosti dane. Zásada, že členské štáty sú povinné vrátiť sumy daní vybraných v rozpore s právom Únie aj s úrokmi, teda vyplýva z tohto práva…
41 Pri neexistencii právnej úpravy Únie prináleží vnútroštátnemu právnemu poriadku každého členského štátu stanoviť podmienky, za ktorých majú byť takéto úroky zaplatené, najmä úrokovú sadzbu a spôsob výpočtu týchto úrokov (jednoduché úroky alebo zložené úroky). Tieto podmienky musia rešpektovať zásady ekvivalencie a efektivity, teda nesmú byť nevýhodnejšie ako podmienky pri podobných nárokoch založených na ustanoveniach vnútroštátneho práva, ako ani stanovené takým spôsobom, aby prakticky znemožnili výkon práv priznaných právnym poriadkom Únie. Uvedené podmienky musia byť okrem toho v súlade so zásadou daňovej neutrality…
42 Pokiaľ ide o zásadu ekvivalencie, podľa judikatúry Súdneho dvora jej dodržanie predpokladá, že dané vnútroštátne pravidlo sa uplatňuje bez rozdielu na žaloby založené na právach, ktoré osoby podliehajúce súdnej právomoci vyvodzujú z práva Únie, a na žaloby založené na nerešpektovaní vnútroštátneho práva, ktoré majú podobný predmet a dôvod…
43 Pokiaľ ide o zásadu efektivity… tá si vyžaduje, aby vnútroštátne pravidlá týkajúce sa výpočtu prípadne dlžných úrokov v prípade žiadosti o vrátenie nadmerného odpočtu odpočítateľnej DPH zadržaného v rozpore s právom Únie neviedli k tomu, aby bola zdaniteľná osoba zbavená primeranej náhrady za stratu spôsobenú nedostupnosťou dotknutých súm…
44 Pokiaľ ide o zásadu daňovej neutrality, treba pripomenúť, že vzhľadom na účel zaplatenia úrokov z nadmerného odpočtu DPH, ktorý členský štát zadržal v rozpore s pravidlami práva Únie, spočívajúci v kompenzácii finančných strát vzniknutých na ujmu zdaniteľnej osoby nedostupnosťou dotknutých súm, táto zásada si vyžaduje, aby sa podmienky zaplatenia úrokov stanovili takým spôsobom, aby bolo možné kompenzovať hospodársku záťaž neoprávnene zadržaných súm dane…“
32 Za týchto okolností treba na prvú otázku odpovedať tak, že článok 183 smernice 2006/112 sa má vzhľadom na zásady ekvivalencie, efektivity a daňovej neutrality vykladať v tom zmysle, že ak sa zdaniteľná osoba domáha vrátenia DPH, ktoré predtým nemohla požadovať z dôvodu uplatnenia právnej podmienky, o ktorej Súdny dvor rozhodol, že je v rozpore s týmto článkom, tento článok nebráni tomu, aby sa za podmienok stanovených právom dotknutého členského štátu takáto žiadosť o vrátenie mohla považovať za žiadosť zahŕňajúcu aj žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, a to vzhľadom na účel platby úrokov z nadmerného odpočtu DPH, ktorý členský štát zadržal v rozpore s pravidlami práva Únie, ktorým je kompenzácia finančných strát, ktoré zdaniteľnej osobe spôsobila nedostupnosť dotknutých súm.
O druhej otázke
33 Svojou druhou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa zásady ekvivalencie, efektivity a daňovej neutrality majú vykladať v tom zmysle, že bránia postupu členského štátu spočívajúcemu v tom, že považuje za novú, a v dôsledku toho premlčanú, žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, v ktorej sa uvádza obdobie, ktoré nebolo predmetom pôvodnej žiadosti o zaplatenie takýchto úrokov, a z dôvodu dispozičnej zásady vylučuje akúkoľvek povinnosť daňových orgánov tohto štátu priznať vo fáze tejto pôvodnej žiadosti úroky, na ktoré sa táto žiadosť nevzťahuje, ak zdaniteľná osoba v deň podania tejto pôvodnej žiadosti nemohla vedieť, že má možnosť rozšíriť jej časový rozsah.
34 Hneď na úvod treba poznamenať, že táto otázka nevyhnutne znamená, že možnosť uvedená v bode 32 tohto uznesenia neexistuje. Uvedená otázka totiž svojou formuláciou vychádza z predpokladu, že právo dotknutého členského štátu neobsahuje ustanovenie, podľa ktorého žiadosť o vrátenie dane nezákonne zadržanej daňovými orgánmi tohto štátu ipso iure znamená, že táto žiadosť sa týka aj zaplatenia úrokov z omeškania.
35 S cieľom odpovedať na túto otázku treba najprv pripomenúť, že Súdny dvor vo svojom rozsudku z 12. februára 2008, Kempter (C‑2/06, EU:C:2008:78), rozhodol, že:
„35 … výklad pravidla práva [Únie], ktorý podáva Súdny dvor v rámci výkonu svojej právomoci podľa článku [267 ZFEÚ], objasňuje a v prípade potreby spresňuje význam a pôsobnosť tohto pravidla tak, ako sa má alebo sa malo chápať a uplatňovať od okamihu, keď nadobudlo účinnosť… Inak povedané, rozsudok v prejudiciálnom konaní nemá konštitutívny, ale len deklaratórny charakter s tým dôsledkom, že jeho účinky sa v zásade vracajú do času nadobudnutia účinnosti pravidla, ktoré je predmetom výkladu…
36 Z toho vyplýva, že v prípadoch, ako je to vo veci samej, musí správny orgán v rámci svojich právomocí takto vyložené pravidlo práva [Únie] uplatňovať aj na právne vzťahy vzniknuté a založené pred vyhlásením rozsudku Súdneho dvora rozhodujúceho na základe žiadosti o výklad…“
36 Súdny dvor v rozsudku z 23. apríla 2020, Sole‑Mizo a Dalmandi Mezőgazdasági (C‑13/18 a C‑126/18, EU:C:2020:292), uviedol najmä, že:
„49 Vnútroštátna prax, podľa ktorej v prípade vrátenia sumy nadmerného odpočtu odpočítateľnej DPH, ktorý bol zadržaný v rozpore s právom Únie, na žiadosť zdaniteľnej osoby sa úroky uplatňované z tejto sumy… počítajú za dané zdaňovacie obdobie, pričom sa neuplatní úrok, ktorého cieľom by bolo kompenzovať zdaniteľnej osobe zníženie peňažnej hodnoty spôsobené uplynutím času od tohto zdaňovacieho obdobia až do skutočného zaplatenia týchto úrokov, môže zbaviť zdaniteľnú osobu primeranej náhrady za stratu spôsobenú nedostupnosťou dotknutých súm, a v dôsledku toho nerešpektuje zásadu efektivity. Okrem toho takáto prax nemôže, v rozpore so zásadou daňovej neutrality, kompenzovať hospodársku záťaž neoprávnene zadržaných súm dane.
…
64 … keď… je pohľadávka spôsobená porušením práva Únie členským štátom, zásada efektivity vyžaduje, aby tento členský štát zaplatil úroky z omeškania v prípade oneskoreného zaplatenia tejto pohľadávky správnym orgánom, v opačnom prípade by totiž členské štáty neboli motivované čo najskôr kompenzovať účinky tohto porušenia, ktoré vznikli zdaniteľným osobám.
65 Pokiaľ ide o podmienky, za ktorých sa takéto úroky platia… v prípade neexistencie právnej úpravy Únie prináleží vnútroštátnemu právnemu poriadku každého členského štátu stanoviť tieto podmienky, a to s výhradou dodržania najmä zásad ekvivalencie a efektivity.
…
67 Vzhľadom na procesnú autonómiu, ktorou disponujú členské štáty na to, aby vo svojom vnútroštátnom práve stanovili procesné podmienky zaplatenia úrokov zo súm daní vybratých v rozpore s právom Únie, požiadavka týkajúca sa toho, aby zdaniteľná osoba podala žiadosť o zaplatenie dlžného úroku z omeškania v prípade omeškania so zaplatením pohľadávky správnym orgánom vyplývajúcej z porušenia práva Únie zo strany štátu, nie je v rozpore so zásadou efektivity.“
37 V prejednávanej veci z rozhodnutia o postúpení veci vyplýva, že Lear Corporation jednak predložila 23. decembra 2014 žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania že a jednak táto žiadosť sa týkala veľmi konkrétneho obdobia, a to od 1. januára 2008 do 31. júla 2011. V dôsledku toho, pokiaľ sa tu nezohľadňuje prípad predpokladaný v odpovedi na prvú otázku, a to, že samotná žiadosť o vrátenie istiny zahŕňa podľa vnútroštátneho práva aj žiadosť o úroky z omeškania, daňové orgány dotknutého členského štátu sa môžu vzhľadom na právo Únie obmedziť na petit takejto žiadosti, t. j. v prejednávanej veci na úroky zodpovedajúce časovému obdobiu, ktoré určila sama zdaniteľná osoba.
38 Ako sa však v návrhu na začatie prejudiciálneho konania spresňuje, Lear Corporation až po tom, ako sa dozvedela o rozhodnutí Kúria (Najvyšší súd) č. 18/2017 zavádzajúcom danú zásadu, požiadala v rámci sporu medzi ňou a maďarskými daňovými orgánmi o zohľadnenie tohto rozhodnutia na celé obdobie určené týmto súdom v rozhodnutí týkajúcom sa nároku na zaplatenie úrokov z omeškania.
39 V tejto súvislosti treba uviesť, že prax, akú uplatňujú daňové orgány dotknutého členského štátu a ktorá spočíva v tom, že takúto pohľadávku považujú za novú pohľadávku, v dôsledku čoho sa časť úrokov z omeškania nevracia, pretože táto žiadosť je premlčaná, je v rozpore so zásadami jasne stanovenými rozsudkom z 12. februára 2008, Kempter (C‑2/06, EU:C:2008:78), aj rozsudkom z 23. apríla 2020, Sole‑Mizo a Dalmandi Mezőgazdasági (C‑13/18 a C‑126/18, EU:C:2020:292).
40 V prejednávanej veci totiž na jednej strane Lear Corporation podala v premlčacej lehote pôvodnú žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania z titulu sumy DPH, ktorú predtým nemohla požadovať z dôvodu podmienky tzv. zaplatených plnení, pričom sa odvolávala na uznesenie zo 17. júla 2014, Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó (C‑654/13, EU:C:2014:2127), pričom následnú žiadosť spoločnosti Lear Corporation je nutné považovať za neoddeliteľnú súčasť dôsledkov, ktoré zdaniteľné osoby na vnútroštátnej úrovni vyvodili z tohto uznesenia s účinkami ex tunc.
41 Na druhej strane tým, že fakticky znemožnili úhradu úrokov z omeškania týkajúcich sa obdobia, na ktoré sa vzťahuje táto následná žiadosť, keď až rozhodnutie Najvyššieho súdu dotknutého členského štátu, ktoré nasledovalo po pôvodnej žiadosti o zaplatenie úrokov z omeškania, umožnilo zdaniteľnej osobe, aby bola informovaná o svojich právach v plnom rozsahu, daňové orgány dotknutého členského štátu zbavujú „zdaniteľnú osobu primeranej náhrady za stratu spôsobenú nedostupnosťou dotknutých súm, a v dôsledku toho [nerešpektujú] zásadu efektivity“ (rozsudok z 23. apríla 2020, Sole‑Mizo a Dalmandi Mezőgazdasági, C‑13/18 a C‑126/18, EU:C:2020:292, bod 49).
42 Za týchto okolností treba na druhú otázku odpovedať tak, že zásady efektivity a daňovej neutrality sa majú vykladať v tom zmysle, že nebránia postupu členského štátu, ktorý spočíva vo vylúčení akejkoľvek povinnosti daňových orgánov tohto štátu priznať, vo fáze žiadosti o zaplatenie úrokov z omeškania podanej v premlčacej lehote, ktorá sa týka súm DPH zadržaných uvedeným štátom v rozpore s právom Únie, úroky, na ktoré sa táto žiadosť nevzťahuje, ale na druhej strane bránia tomu, aby tento správny orgán považoval za novú, a to s dôsledkom jej premlčania, druhú žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, v ktorej sa uvádza obdobie, ktoré nebolo predmetom tejto prvej žiadosti, ak sa druhá žiadosť týka úrokov z omeškania z titulu súm DPH zadržaných z dôvodu rovnakého porušenia práva Únie, ako je porušenie, ktoré bolo dôvodom prvej žiadosti, a ak sa zdaniteľná osoba o možnosti rozšíriť časovú pôsobnosť tejto žiadosti dozvedela až po prijatí rozhodnutia vnútroštátneho súdu v nadväznosti na rozhodnutie Súdneho dvora vydané v rámci výkonu právomoci, ktorú mu zveruje článok 267 ZFEÚ.
O tretej otázke
43 Svojou treťou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa zásady ekvivalencie, efektivity a daňovej neutrality majú vykladať v tom zmysle, že umožňujú, aby sa druhá žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, ktorá bola predložená z dôvodu vývoja judikatúry, považovala za doplnenie prvej žiadosti o zaplatenie týchto úrokov alebo za zmenu tejto žiadosti, keďže tieto dve žiadosti sa navzájom líšia len z hľadiska obdobia, za ktoré sa úroky z omeškania požadujú.
44 Vzhľadom na odpoveď na druhú otázku uvedenú v bode 42 tohto uznesenia, podľa ktorej tieto zásady v podobných prípadoch bránia tomu, aby daňové orgány dotknutého členského štátu považovali druhú žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania za novú žiadosť, treba logicky vyvodiť, že z uvedených zásad naopak vyplýva, že táto žiadosť by sa mala v súlade s pravidlami, ktoré prináleží tomuto štátu určiť vzhľadom na jeho vnútroštátne právo, považovať za doplnenie prvej žiadosti o zaplatenie týchto úrokov.
45 Za týchto okolností treba na tretiu otázku odpovedať tak, že zásady efektivity a daňovej neutrality sa majú vykladať v tom zmysle, že z nich vyplýva, že druhá žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, v ktorej sa uvádza obdobie, ktoré nebolo predmetom prvej žiadosti o zaplatenie takýchto úrokov, sa má v súlade s pravidlami, ktoré prináleží každému členskému štátu určiť vzhľadom na jeho vnútroštátne právo, považovať za doplnenie tejto prvej žiadosti, ak sa táto druhá žiadosť týka úrokov z omeškania z titulu súm DPH zadržaných z dôvodu rovnakého porušenia práva Únie, ako je porušenie, ktoré bolo dôvodom prvej žiadosti, a ak sa zdaniteľná osoba o možnosti rozšíriť časovú pôsobnosť tejto žiadosti dozvedela až po prijatí rozhodnutia vnútroštátneho súdu v nadväznosti na rozhodnutie Súdneho dvora vydané v rámci výkonu právomoci, ktorú mu zveruje článok 267 ZFEÚ.
O štvrtej otázke
46 Štvrtá otázka položená vnútroštátnym súdom vychádza z premisy, že druhá žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania môže byť za okolností, aké sú vo veci samej, premlčaná. Z odpovede na druhú otázku uvedenú v bode 42 tohto uznesenia však vyplýva, že zásady rovnocennosti, účinnosti a daňovej neutrality bránia tomu, aby sa takáto žiadosť považovala za novú žiadosť, a teda aby bola premlčaná. Z odpovede na tretiu otázku uvedenú v bode 45 tohto uznesenia naopak vyplýva, že táto žiadosť sa musí v súlade s pravidlami, ktoré prináleží tomuto štátu určiť vzhľadom na jeho vnútroštátne právo, považovať za doplnenie prvej žiadosti o zaplatenie úrokov z omeškania.
47 Na štvrtú otázku teda nie je potrebné odpovedať.
O trovách
48 Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd.
Z týchto dôvodov Súdny dvor (siedma komora) rozhodol takto:
1. Článok 183 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty
sa má vzhľadom na zásady ekvivalencie, efektivity a daňovej neutrality vykladať v tom zmysle, že:
ak sa zdaniteľná osoba domáha vrátenia dane z pridanej hodnoty (DPH), ktoré predtým nemohla požadovať z dôvodu uplatnenia právnej podmienky, o ktorej Súdny dvor rozhodol, že je v rozpore s týmto článkom, tento článok nebráni tomu, aby sa za podmienok stanovených právom dotknutého členského štátu takáto žiadosť o vrátenie mohla považovať za žiadosť zahŕňajúcu aj žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, a to vzhľadom na účel platby úrokov z nadmerného odpočtu DPH, ktorý členský štát zadržal v rozpore s pravidlami práva Únie, ktorým je kompenzácia finančných strát, ktoré zdaniteľnej osobe spôsobila nedostupnosť dotknutých súm.
2. Zásady efektivity a daňovej neutrality
sa majú vykladať v tom zmysle, že:
nebránia postupu členského štátu, ktorý spočíva vo vylúčení akejkoľvek povinnosti daňových orgánov tohto štátu priznať, vo fáze žiadosti o zaplatenie úrokov z omeškania podanej v premlčacej lehote, ktorá sa týka súm DPH zadržaných uvedeným štátom v rozpore s právom Únie, úroky, na ktoré sa táto žiadosť nevzťahuje, ale na druhej strane bránia tomu, aby tento správny orgán považoval za novú, a to s dôsledkom jej premlčania, druhú žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, v ktorej sa uvádza obdobie, ktoré nebolo predmetom tejto prvej žiadosti, ak sa druhá žiadosť týka úrokov z omeškania z titulu súm DPH zadržaných z dôvodu rovnakého porušenia práva Únie, ako je porušenie, ktoré bolo dôvodom prvej žiadosti, a ak sa zdaniteľná osoba o možnosti rozšíriť časovú pôsobnosť tejto žiadosti dozvedela až po prijatí rozhodnutia vnútroštátneho súdu v nadväznosti na rozhodnutie Súdneho dvora vydané v rámci výkonu právomoci, ktorú mu zveruje článok 267 ZFEÚ.
3. Zásady efektivity a daňovej neutrality
sa majú vykladať v tom zmysle, že:
z nich vyplýva, že druhá žiadosť o zaplatenie úrokov z omeškania, v ktorej sa uvádza obdobie, ktoré nebolo predmetom prvej žiadosti o zaplatenie takýchto úrokov, sa má v súlade s pravidlami, ktoré prináleží každému členskému štátu určiť vzhľadom na jeho vnútroštátne právo, považovať za doplnenie tejto prvej žiadosti, ak sa táto druhá žiadosť týka úrokov z omeškania z titulu súm DPH zadržaných z dôvodu rovnakého porušenia práva Únie, ako je porušenie, ktoré bolo dôvodom prvej žiadosti, a ak sa zdaniteľná osoba o možnosti rozšíriť časovú pôsobnosť tejto žiadosti dozvedela až po prijatí rozhodnutia vnútroštátneho súdu v nadväznosti na rozhodnutie Súdneho dvora vydané v rámci výkonu právomoci, ktorú mu zveruje článok 267 ZFEÚ.
Podpisy