Pagaidu versija
ĢENERĀLADVOKĀTA MACEJA ŠPUNARA [MACIEJ SZPUNAR]
SECINĀJUMI,
sniegti 2024. gada 4. jūlijā (1)
Lieta C‑277/23
E. P.
pret
Ministarstvo financija Republike Hrvatske, Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak
(Ustavni sud Republike Hrvatske (Konstitucionālā tiesa, Horvātija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Savienības pilsonība – Tiesības uz brīvu pārvietošanos un uzturēšanos dalībvalstu teritorijā – Nodokļu tiesību akti – Ienākuma nodoklis – Personiska nodokļa bāzes atskaitījuma aprēķināšana par apgādājamu bērnu, kurš ir saņēmis mobilitātes atbalstu – Atbalsts, kas pārsniedz minētajos tiesību aktos paredzēto maksimālo robežvērtību – Programma “Erasmus+” – Mobilitāte uz dalībvalsti ar augstākām vidējām dzīvošanas izmaksām – Diskriminācijas aizliegums – Brīvas pārvietošanās ierobežojums
I. Ievads
1. Programma “Erasmus” (European Action Scheme for the Mobility of University Students) tika izstrādāta, atsaucoties uz renesanses laiku, kad studenti un intelektuāļi varēja brīvi pārvietoties Eiropā. Tādējādi tā nosaukta filozofa, filologa, teologa un humānista Roterdamas Erasmusa (1469–1536) vārdā, kurš, vēloties būt pasaules pilsonis, dzīvoja un strādāja vairākos Eiropas reģionos. Proti, viņš uzskatīja, ka tikai saikne, ko viņš uzturēja ar citām valstīm viņam sniedz zināšanas, pieredzi un idejas, kas bija viņa pētījumu priekšmets (2).
2. Kopš programmas “Erasmus” izveides 1987. gadā tā ir ļāvusi vairākām jauno studentu paaudzēm brīvi pārvietoties Eiropas Savienībā mācību nolūkā, tādējādi veicinot Savienības tautu tuvināšanos. Tā ir arī pavērusi ceļu izglītošanas Eiropai, kas ir neatņemama pilsoniskās Eiropas un pēc tam Savienības pilsonības daļa. Pašlaik programma “Erasmus+” sekmē Savienības sadarbības tādās būtiskās jomās kā izglītība un apmācība, kuras ir cieši saistītas ar Savienības ekonomisko un sociālo attīstību, īstenošanu, un Savienības vērtību saskaņā ar LES 2. pantu (3) popularizēšanu. Bet kā būs rītdien? Arī turpmāk šai programmai ir jāturpina veicināt studentu mobilitāte kā vispārējo interešu mērķi un jāturpina nostiprināt Savienības vērtības. Neaizmirsīsim, ka “demokrātijai Savienībā ir vajadzīgs izglītojošs substrāts” (4).
3. Izskatāmajā lietā Tiesai būtībā ir lūgts interpretēt LESD 18., 20., 21. un 165. pantu. Galvenokārt ir jāatbild uz izšķirošiem jautājumiem, kuri ir radušies iesniedzējtiesai Ustavni sud Republike Hrvatske (Konstitucionālā tiesa, Horvātija) un kurus var rezumēt šādi: vai to, ka students, kurš ir dalībvalsts valstspiederīgais, ir saņēmis Erasmus stipendiju, var daļēji izmantot šīs dalībvalsts nodokļu administrācija? Vai nelabvēlīgais nodokļu režīms, kas tiek piemērots vecākam, kurš ir nodokļu maksātājs, atbilst programmas “Erasmus+” mērķim, kas ir veicināt studentu mobilitāti?
4. Tātad izskatāmais lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu dod Tiesai iespēju no jauna pievērsties studentu mobilitātei, pamatojoties uz dalībvalsts tiesību aktiem par noteiktām nodokļu priekšrocībām, un tas iekļaujas tās judikatūras iezīmētajās sliedēs par studentu brīvu pārvietošanos (5).
II. Atbilstošās tiesību normas
A. Savienības tiesības
5. LESD 21. panta 1. punktā ir paredzēts, ka “ikvienam Savienības pilsonim ir tiesības brīvi pārvietoties un dzīvot dalībvalstīs, ievērojot Līgumos noteiktos ierobežojumus un nosacījumus, kā arī to īstenošanai paredzētos pasākumus”.
6. LESD 165. panta 1. un 2. punktā ir noteikts:
“1. Veicinot dalībvalstu sadarbību un vajadzības gadījumā atbalstot un papildinot to rīcību, Savienība sekmē pilnvērtīgās izglītības attīstību, pilnīgi respektējot dalībvalstu atbildību par mācību saturu un izglītības sistēmu organizāciju, kā arī kultūru un valodu dažādību.
[..]
2. Savienības rīcības mērķi ir:
– attīstīt Eiropas dimensiju izglītībā, jo īpaši ar dalībvalstu valodu mācīšanu un popularizēšanu;
– veicināt studentu un mācībspēku mobilitāti, inter alia veicinot diplomu un mācību laika akadēmisku atzīšanu;
– sekmēt izglītības iestāžu sadarbību;
– attīstīt informācijas un pieredzes apmaiņu par jautājumiem, kas ir kopīgi dalībvalstu izglītības sistēmām;
– palīdzēt attīstīties jaunatnes apmaiņai un darbaudzinātāju apmaiņai, kā arī sekmēt jauniešu dalību Eiropas demokrātiskajā dzīvē;
[..].”
7. Regulas (ES) Nr. 1288/2013 (6), redakcijā, kas piemērojama pamatlietas faktiem (turpmāk tekstā – “Erasmus+ regula”), 40. apsvērumā bija paredzēts:
“Lai sekmētu Programmas pieejamību, personu mobilitātes atbalstam piešķirtās dotācijas būtu jāpielāgo atbilstīgi galamērķa valsts iztikas minimumam un uzturēšanās izdevumiem. Atbilstīgi valsts tiesību aktiem būtu jāmudina dalībvalstis neaplikt minētās dotācijas ar nodokļiem un neatvilkt no tām sociālās iemaksas. Šādam atbrīvojumam būtu jāattiecas arī uz publiskām vai privātām struktūrām, kas šāda veida atbalstu piešķir attiecīgajām personām.”
8. “Erasmus+ regulas 6. panta “Programmā paredzētās darbības” 1. punktā bija noteikts:
“Izglītības un apmācības jomā Programmas mērķus tiecas sasniegt, īstenojot šāda veida darbības:
a) personu mobilitāte mācību nolūkos;
[..].”
9. Šīs regulas 18. panta “Budžets” 7. punktā bija paredzēts:
“Līdzekļus 6. panta 1. punkta a) apakšpunktā un 12. panta a) punktā minētajai personu mobilitātei mācību nolūkos, kas jāpārvalda valsts aģentūrai vai aģentūrām (“valsts aģentūra”), piešķir, pamatojoties uz iedzīvotāju skaitu un dzīves dārdzību attiecīgajā dalībvalstī, attālumu starp dalībvalstu galvaspilsētām un sasniegumiem. Sasniegumu parametrs veido 25 % no kopējiem līdzekļiem, kas piešķirti atbilstoši 8. un 9. punktā minētajiem kritērijiem. Attiecībā uz 8. panta 1. punkta a) apakšpunktā un 14. panta 1. punkta a) apakšpunktā minētajām stratēģiskajam partnerībām, kuras atlasa un jāpārvalda valsts aģentūrai, līdzekļus piešķir, balstoties uz kritērijiem, kuri jāizstrādā Komisijai saskaņā ar 36. panta 3. punktā minēto pārbaudes procedūru. Minētās formulas ir pēc iespējas neitrālas attiecībā uz dalībvalstu atšķirīgajām izglītības un apmācības sistēmām, izvairās no būtiskiem samazinājumiem dalībvalstīm piešķirtajā gada budžetā no viena gada uz nākamo un līdz minimumam samazina pārmērīgu nelīdzsvarotību piešķirto dotāciju apjoma ziņā.”
10. Regulas (EK) Nr. 883/2004 (7) 67. pantā “Ģimenes locekļi, kas dzīvo citā dalībvalstī” ir noteikts:
“Personai ir tiesības uz ģimenes pabalstiem saskaņā ar kompetentās dalībvalsts tiesību aktiem, tajā skaitā, par savas ģimenes locekļiem, kas dzīvo citā dalībvalstī tā, kā tas būtu bijis, ja viņi dzīvotu pirmajā minētajā dalībvalstī. Tomēr pensionāram ir tiesības uz ģimenes pabalstiem saskaņā ar tās dalībvalsts tiesību aktiem, kura atbild par viņa pensiju.”
B. Horvātijas tiesības
11. Zakon o porezu na dohodak (Likums par ienākuma nodokli), redakcijā, kas bija spēkā faktu rašanās laikā (8) (turpmāk tekstā –“ZPD”), 6. pantā ir paredzēts, ka ienākuma nodokļa bāzi samazina, atskaitot personīgo atskaitījumu.
12. ZPD 10. pantā ir uzskaitītas summas, kas ir atbrīvotas no ienākuma nodokļa. To vidū it īpaši ir:
– “stipendijas, kas paredzētas studentiem pilna laika mācībām augstskolās un universitātēs, kā arī doktorantūras un pēcdoktorantūras studentiem, kuriem līdzekļi ir paredzēti Horvātijas Republikas valsts budžetā, un stipendijas, kuras izmaksā, t.i., piešķir, no Eiropas Savienības budžeta, kuras reglamentē īpašas starptautiskas konvencijas un kuras paredzētas studentiem pilna laika mācībām augstākās izglītības iestādēs” (13. punkts);
– “stipendijas, kuras paredzētas studentiem, kas izraudzīti publiskos konkursos, kuros ar vienādiem nosacījumiem var piedalīties visi studenti, par pilna laika mācībām augstākās izglītības iestādēs, kuras izmaksā, t.i., piešķir fondi, iestādes un citas institūcijas, kuras reģistrētas Horvātijas Republikā izglītības un apmācības vai zinātniskās pētniecības nolūkos, kuru darbību reglamentē īpaši noteikumi un kuras ir izveidotas, lai piešķirtu stipendijas” (18. punkts); un
– summas, kas “izmaksātas kā subsīdijas no Eiropas Savienības fondiem un programmām ar tādu iestāžu starpniecību, kuras Horvātijas Republikā akreditētas saskaņā ar Eiropas Savienības tiesisko regulējumu, lai īstenotu mobilitātes pasākumus saistībā ar Eiropas Savienības programmām un fondiem izglītības un profesionālās pilnveides mērķiem atbilstoši Eiropas Komisijas Finanšu regulai, nepārsniedzot noteiktās summas” (20. punkts).
13. ZPD 36. pantā ir noteikts:
“(1) Rezidentu gūto ienākumu kopsummu saskaņā ar šī likuma 5. pantu samazina personiska nodokļa bāzes atskaitījuma 2200,00 kunu [(HRK) (aptuveni 292 EUR)] apmērā par katru taksācijas perioda mēnesi, par kuru tiek aprēķināts nodoklis. [..]
(2) Rezidenti var palielināt šī panta 1. punktā minēto personīgo atskaitījumu par šādām summām:
[..]
2. par apgādājamiem bērniem: par summu, kas vienāda ar 0,5 no personīgā pamatatskaitījuma par pirmo bērnu, 0,7 – par otro bērnu, 1,0 – par trešo bērnu, 1,4 – par ceturto bērnu, 1,9 – par piekto bērnu, un par katru nākamo bērnu personīgā pamatatskaitījuma koeficients tiek pakāpeniski palielināts par 0,6, 0,7, 0,8, 0,9, 1,0 [..] salīdzinājumā ar personīgā pamatatskaitījuma koeficientu par iepriekšējo bērnu [..].
[..]
(4) Par tuviem ģimenes locekļiem un apgādājamiem bērniem tiek uzskatītas fiziskas personas, kuru ar nodokli apliekamie ienākumi, no nodokļa atbrīvotie ienākumi un citas summas, kas šī likuma izpratnē nav uzskatāmas par ienākumiem, gada laikā nepārsniedz summu, kas vienāda ar šī panta 1. punktā minētā personiska nodokļa bāzes atskaitījuma pieckāršu apmēru.
(5) Atkāpjoties no šī panta 4. punkta, lai noteiktu personiska atskaitījuma tiesības par tuviem ģimenes locekļiem un apgādājamiem bērniem, neņem vērā summas, kas saskaņā ar speciālo tiesisko regulējumu saņemtas kā sociālā palīdzība, bērna kopšanas pabalsts, jaundzimušā bērna pabalsts, proti, zīdaiņa pūriņi, kā arī apgādnieka zaudējuma pabalsts pēc vecāka nāves. [..]”
14. ZPD 54. pantā konkrētiem nodokļu maksātājiem, kuri dzīvo atbalstāmajos reģionos un Vukovaras pilsētā (Horvātija), piemēram, prasītājai pamatlietā, ir noteikts lielāks personīgā pamatatskaitījuma apmērs un attiecīgi ievērojamāks atskaitījums par apgādājamiem bērniem, piemērojot ZPD 36. panta 2. punkta 1. apakšpunktā noteiktos koeficientus. Saskaņā ar iesniedzējtiesas nolēmumu faktu rašanās laikā šis apmērs bija 3000 HRK (aptuveni 398 EUR) un pirms tam – 2700 HRK (aptuveni 358 EUR).
III. Pamatlietas fakti, prejudiciālie jautājumi un tiesvedība Tiesā
15. Prasītāja pamatlietā, kura ir Horvātijas pilsone, lielāko daļu savu ienākumu gūst no algota darba. Viņai ir jāmaksā ienākuma nodoklis un ienākuma nodokļa piemaksa kā pašvaldības īpašs nodokļu ienākums. Ņemot vērā viņas dzīvesvietu, viņa izmanto ZPD paredzētās nodokļu priekšrocības.
16. No iesniedzējtiesas nolēmuma izriet, ka prasītāja pamatlietā taksācijas periodos par gadiem pirms 2014. gada saskaņā ar ZPD 36. panta 2. punkta 2. apakšpunktu un 54. panta 1. punkta 2. apakšpunktu ir izmantojusi tiesības uz pamatatskaitījuma (saņemto gada summu ar nodokli neapliekamā daļa) palielinājumu par apgādājamu bērnu, kurš attiecīgajā periodā bija pilna laika students Somijā universitātes studiju programmā.
17. Ar 2015. gada 27. jūlija lēmumu Porezna uprava Ministarstva financija Republike Hrvatske (Horvātijas Republikas Finanšu ministrijas Nodokļu administrācija) informēja prasītāju pamatlietā, pirmkārt, par to, ka pastāv atšķirība attiecībā uz ienākuma nodokļa un piemaksas summām saistībā ar to, ka laikposmā no 2014. gada 1. janvāra līdz 31. decembrim ir ticis atcelts pamatatskaitījums par viņas bērnu, kas ir apgādībā esošs ģimenes loceklis, un, otrkārt, par summu, kas viņai bija jāmaksā šajā ziņā.
18. Prasītāja pamatlietā iesniedza sūdzību par šo paziņojumu par nodokli Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak Ministarstva financija Republike Hrvatske (Horvātijas Republikas Finanšu ministrijas Neatkarīga administratīvo lietu pārsūdzības nodaļa).
19. Pēc prasītājas domām, viņai kļūdaini nav tikušas piešķirtas tiesības palielināt pamatatskaitījumu saistībā ar ienākuma nodokli par 2014. gadu attiecībā uz viņas apgādājamo bērnu. Šajā ziņā viņa norādīja, ka šis bērns 2014./2015. akadēmiskajā gadā no Somijas universitātes Y ir saņēmis mobilitātes atbalstu programmas “Erasmus+” ietvaros, lai uzturētos šajā dalībvalstī studiju universitātē laikā. Viņa precizē, ka no attiecīgā paziņojuma par nodokli izriet, ka šis mobilitātes atbalsts pārsniedz piemērojamo robežvērtību 11 000 HRK (aptuveni 1460 EUR), kas paredzēta ZPD 36. panta 4. un 5. punktā, lai varētu izmantot tiesības uz pamatatskaitījuma palielinājumu kā sociālās politikas pasākumu saistībā ar ienākuma nodokli par apgādībā esošu ģimenes locekli saskaņā ar ZPD 36. panta 1. un 4. punktu (turpmāk tekstā – “apstrīdētās tiesību normas”). Turklāt viņa apgalvo, ka minētais mobilitātes atbalsts ir jākvalificē kā “sociālā palīdzība” un līdz ar to nav jāņem vērā, aprēķinot šī palielinājuma tiesības atbilstoši ZPD 36. panta 5. punktam.
20. Ar 2019. gada 17. jūlija lēmumu Finanšu ministrijas Neatkarīgā administratīvo lietu pārsūdzības nodaļa noraidīja viņas sūdzību kā nepamatotu.
21. Prasītāja pamatlietā par šo lēmumu cēla prasību Upravni sud Osijek (Osijekas Administratīvā tiesa, Horvātija), kuru šī tiesa 2020. gada 30. janvārī noraidīja kā nepamatotu.
22. Prasītājas pamatlietā apelācijas sūdzību par šo lēmumu 2021. gada 20. janvārī noraidīja arī Visoki upravni sud Republike Hrvatske (Augstā administratīvā tiesa, Horvātija).
23. Prasītāja pamatlietā par šo nolēmumu iesniedza konstitucionālo sūdzību Ustavni sud Republike Hrvatske (Konstitucionālajā tiesā). Savas sūdzības pamatojumam viņa it īpaši izvirza iebildumu par Konstitūcijas 141.c pantā paredzētā pienākuma aizsargāt subjektīvās tiesības, kas viņai izriet no Savienības tiesībām, pārkāpumu. Proti, viņa apgalvo, ka ir diskriminēta, pamatojoties uz LESD 18. pantu, un nostādīta nelabvēlīgākā situācijā, pamatojoties uz LESD 20. panta 2. punkta a) apakšpunktu un 21. panta 1. punktu, jo viņas bērns ir izmantojis savas tiesības pārvietoties un uzturēties citā dalībvalstī mācību nolūkā.
24. Iesniedzējtiesa jautā, vai, nepastāvot Tiesas judikatūrai, ar kuru varētu atbildēt uz iebildumiem par diskriminācijas aizlieguma principa pārkāpumu vai par nodokļu pasākumu, kas saistīti ar studentu mobilitāti programmas “Erasmus+” ietvaros, nesamērīgumu, prasītājas pamatlietā situācijai ir piemērojamas Savienības tiesības un, precīzāk, vai attiecīgie nodokļu tiesību akti ir saderīgi ar LESD 18., 20., 21. pantu un 165. panta 2. punktu, kā arī ar Regulas Nr. 883/2004 67. pantu.
25. Uzskatot, ka pamatlietā ir izvirzīti jautājumi par Savienības tiesību interpretāciju, Ustavni sud Republike Hrvatske (Konstitucionālā tiesa) ar 2023. gada 18. aprīļa lēmumu, kas Tiesā reģistrēts 2023. gada 28. aprīlī, nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:
“1) Vai [LESD] 18., 20., 21. pants un 165. panta 2. punkta otrais ievilkums ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru vecāks zaudē tiesības uz gada ienākuma nodokļa pamatatskaitījuma summas palielinājumu par apgādībā esošu bērnu tādēļ, ka minētajam bērnam – apgādībā esošam studentam, kurš izmanto tiesības brīvi pārvietoties un uzturēties citā dalībvalstī mācību nolūkā un kurš saistībā ar to, pamatojoties uz valsts īstenošanas tiesību aktiem, ir izmantojis līdzekļus, kas atbilstīgi [Erasmus+ regulas] 6. panta 1. punkta a) apakšpunktam ir paredzēti studentu, kas nāk no dalībvalsts ar zemāka vai vidējā apmēra vidējām uzturēšanās izmaksām, mobilitātei dalībvalstī ar augstāka apmēra vidējām uzturēšanās izmaksām, kas noteiktas saskaņā ar Eiropas Komisijas izstrādātajiem kritērijiem šīs regulas 18. panta 7. punkta izpratnē, – tika izmaksāts atbalsts studentu mobilitātei, kura summa pārsniedz noteiktu fiksēto robežvērtību?
2) Vai [Regulas Nr. 883/2004] 67. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tam pretrunā ir tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru vecāks zaudē tiesības uz gada ienākuma nodokļa pamatatskaitījuma palielinājumu par apgādībā esošu studentu, kurš, studējot citā dalībvalstī, ir saņēmis studentu mobilitātes atbalstu saskaņā ar [Erasmus+ regulas] 6. panta 1. punkta a) apakšpunktu?”
26. Rakstveida apsvērumus Tiesā iesniedza Horvātijas valdība, kā arī Komisija. Tiesa nolēma šajā lietā nerīkot tiesas sēdi mutvārdu paskaidrojumu uzklausīšanai.
IV. Juridiskā analīze
27. Pamatlietā aplūkojamajā situācijā Horvātijas pilsonis, kas ir pilna laika students, ir saņēmis Somijas universitātes mobilitātes atbalstu, lai 2014./2015. akadēmiskā gada laikā piecus mēnešus uzturētos Somijā saistībā ar studijām universitātes programmā “Erasmus+”. Šī atbalsta saņemšana ir ietekmējusi viņa mātes ienākuma nodokļa aprēķinu, proti, ir tikusi pārsniegta valsts tiesību aktos paredzētā robežvērtība, virs kuras māte, kas ir darba ņēmēja Horvātijā, zaudē savas tiesības palielināt pamatatskaitījumu par apgādājamu bērnu kā sociālās politikas pasākumu. No iesniedzējtiesas nolēmumu izriet, ka, tā kā samazinājums, kas paredzēts minētajos tiesību aktos, uz pamatlietā aplūkojamo laikposmu ir ticis atcelts, prasītājai pamatlietā attiecībā uz ienākuma nodokļa un piemaksas summām bija jāmaksā starpība aptuveni 4500 HRK (aptuveni 597 EUR).
28. Lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu mērķis būtībā ir noskaidrot, vai Savienības tiesības nepieļauj tādus valsts tiesību aktus, kurus piemērojot tiek ņemts vērā mobilitātes atbalsts saistībā ar programmu “Erasmus+”, ko ir saņēmis nodokļu maksātāja apgādājamais bērns, kas tādējādi izraisa nelabvēlīgas sekas, nosakot pamatatskaitījuma summu, uz kuru nodokļu maksātājam vecākam ir tiesības saistībā ar viņa ienākuma nodokļa aprēķināšanu.
29. Pirms iesniedzējtiesas uzdoto prejudiciālo jautājumu izskatīšanas ir jānoraida Horvātijas valdības izvirzītais iebildums par jautājumu pieņemamību.
A. Par pieņemamību
30. Horvātijas valdība uzskata, ka prejudiciālie jautājumi ir jāatzīst par nepieņemamiem, pamatojoties uz to, ka prasītājas pamatlietā nodokļu situāciju, it īpaši viņas ienākuma nodokļa aprēķinu, kā arī viņas tiesības uz nodokļa pamatatskaitījumu reglamentē valsts tiesības. Proti, šī valdība uzskata, ka vienkārša dalība programmā “Erasmus+” nav jāuzskata par tādu, kas attiecas uz visām personām, kurām ir saikne ar studentu, kas piedalās šajā programmā. Turklāt minētā valdība apgalvo, ka šajā lietā runa ir par pilnībā iekšēju situāciju, ņemot vērā prasītājas pamatlietā pilsonību, jo viņa strādā un gūst ienākumus Horvātijā, kā arī apstākli, ka viņa pati personiski nav izmantojusi pārvietošanās brīvību un nav saņēmusi studentu mobilitātes atbalstu saistībā ar minēto programmu.
31. Šādus argumentus, manuprāt, nevar atbalstīt.
32. Pirmām kārtām, attiecībā uz Tiesai uzdoto jautājumu nozīmīgumu ir jāatgādina, ka tikai valsts tiesa, kura izskata strīdu pamatlietā un kurai ir jāuzņemas atbildība par pieņemamo tiesas nolēmumu, var, ņemot vērā strīda īpatnības, noteikt gan to, cik nepieciešams ir prejudiciālais nolēmums šīs tiesas sprieduma taisīšanai, gan to, cik nozīmīgi ir Tiesai uzdotie jautājumi. No tā izriet, ka uz valsts tiesu uzdotajiem jautājumiem attiecas nozīmīguma prezumpcija un ka atteikties lemt par šiem jautājumiem Tiesa var tikai tad, ja ir acīmredzams, ka lūgtajai interpretācijai nav nekādas saistības ar pamatlietas faktiskajiem apstākļiem vai tās priekšmetu, ja izvirzītā problēma ir hipotētiska vai arī ja Tiesai nav zināmi faktiskie vai tiesiskie apstākļi, kas nepieciešami, lai sniegtu noderīgu atbildi uz minētajiem jautājumiem (9).
33. Tas tā nav šajā gadījumā. Proti, ir konstatējams, ka iesniedzējtiesa precīzi izklāsta iemeslus, kuri tai ir likuši uzskatīt, ka tās nolēmuma pieņemšanai ir nepieciešama Savienības tiesību interpretācija un ka prejudiciālie jautājumi var ietekmēt pamatlietas risinājumu. Šī tiesa paskaidro, ka, ņemot vērā tajā iesniegtās sūdzības priekšmetu un tā kā nav Tiesas judikatūras, ar kuru varētu atbildēt uz iebildumiem par diskriminācijas aizlieguma pārkāpumu vai nodokļu pasākumu, kuri saistīti ar studentu mobilitāti programmas “Erasmus+” ietvaros, nesamērīgumu, tai, lai pieņemtu savu nolēmumu, it īpaši ir jānosaka, vai individuālie akti, kas ir tajā izskatāmās sūdzības priekšmets, ir pretrunā LESD 18., 20., 21. pantam un 165.panta 2. punktam.
34. Otrām kārtām, attiecībā uz argumentu, ka strīds pamatlietā esot uzskatāms par “pilnībā iekšēju”, ņemot vērā LESD 18., 20. un 21. pantu, ir jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru LESD normas personu brīvas pārvietošanās jomā un šo normu īstenošanai pieņemtos aktus nevar piemērot attiecībā uz darbībām, kurām nav nekāda sasaistes faktora ar kādu no Savienības tiesībās paredzētajiem gadījumiem un kuru atbilstīgo faktu kopums ir saistīts tikai ar vienas dalībvalsts teritoriju. Savukārt, kā Tiesa ir precizējusi, ikviens Savienības pilsonis, kurš ir izmantojis tiesības brīvi pārvietoties citā dalībvalstī, neatkarīgi no viņa dzīvesvietas un pilsonības, ietilpst šo tiesību normu piemērošanas jomā (10).
35. Šajā gadījumā jānorāda, ka iesniedzējtiesas nolēmumā ir ietverti nepieciešamie precizējumi, lai Tiesai ļautu konstatēt prasītājas pamatlietā situācijas sasaisti ar Savienības tiesībām. Turklāt, kā Tiesa jau ir precizējusi, lai gan tiešie nodokļi ir dalībvalstu kompetencē, tām šī kompetence tomēr ir jāīsteno, ievērojot Savienības tiesības (11), it sevišķi LESD normas par katram Savienības pilsonim atzīto brīvību pārvietoties un uzturēties dalībvalstu teritorijā (12), un vienlīdzīgas attieksmes principu.
36. Šajā kontekstā jānorāda, ka, pretēji tam, ko apgalvo Horvātijas valdība, tāda dalībvalsts pilsoņa situāciju kā prasītāja pamatlietā, kura nav izmantojusi tiesības uz brīvu pārvietošanos, šī fakta dēļ vien nevar pielīdzināt pilnībā iekšējai situācijai. Lai gan, protams, ir taisnība, ka prasītāja pamatlietā personiski nav izmantojusi šīs tiesības un personiski nav saņēmusi studentu mobilitātes atbalstu saistībā ar programmu “Erasmus+”, tomēr nav strīda par to, pirmkārt, ka viņas apgādībā esošais bērns ir izmantojis savas tiesības uz brīvu pārvietošanos (13), un, otrkārt, kā to precizē iesniedzējtiesa, ka nelabvēlīgais nodokļu režīms attiecībā pret prasītāju pamatlietā, kura šajā gadījumā ir vecāks, kas ir nodokļu maksātājs, ir neapstrīdami saistīts ar mobilitātes atbalstu, ko šīs programmas ietvaros ir saņēmis viņas apgādājamais bērns.
37. Līdz ar to uzskatu, ka iesniedzējtiesas uzdotie jautājumi ir pieņemami.
B. Par lietas būtību
1. Par pirmo prejudiciālo jautājumu
38. Uzreiz atgādināšu, ka saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru LESD 21. pants ietver ne tikai tiesības brīvi pārvietoties un uzturēties dalībvalstu teritorijā, bet arī jebkādas diskriminācijas pilsonības dēļ aizliegumu. Līdz ar to prasītājas pamatlietā situācija ir jāpārbauda LESD 165. panta gaismā, ņemot vērā vienīgi šo pirmo minēto tiesību normu (14).
39. Ar pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai LESD 21. pants, lasot to LESD 165. panta 2. punkta otrā ievilkuma kontekstā, ir jāinterpretē tādējādi, ka tas nepieļauj dalībvalsts tiesību aktus, kuros, lai noteiktu pamatatskaitījuma apmēru, uz kuru vecākam, kas ir nodokļa maksātājs, ir tiesības saistībā ar apgādājamu bērnu, ņem vērā mācību mobilitātes atbalstu, ko bērns ir saņēmis saistībā ar programmu “Erasmus+”, kā rezultātā, aprēķinot ienākuma nodokli, tiek zaudētas tiesības palielināt šo atskaitījumu.
40. Horvātijas valdība uzskata, ka apstrīdētās tiesību normas”) neizraisa (tiešu vai netiešu) diskrimināciju pret attiecīgajām personām un neierobežo viņu pārvietošanās brīvību Savienībā. Savukārt Komisija uzskata, ka šīs tiesību normas ir LESD 21. pantā, lasot to LESD 165. panta un LES 4. panta 3. punkta kontekstā, paredzētās personu brīvas pārvietošanās ierobežojums, jo šajā lietā nelabvēlīgais nodokļu režīms attiecībā uz prasītājas pamatlietā ienākumiem ir tieši saistīts ar faktu, ka viņas bērns ir izmantojis savas tiesības uz brīvu pārvietošanos.
41. Tādējādi šī lieta atrodas krustpunktā starp tiešo nodokļu jomu un Savienības pilsoņu brīvas pārvietošanās jomu. Lai Tiesai piedāvātu noderīgu atbildi uz pirmo prejudiciālo jautājumu, ņemot vērā programmas “Erasmus+” mērķus, pirmām kārtām, īsumā analizēšu mobilitātes atbalsta šīs programmas ietvaros specifiskumu (a) iedaļa) un, otrām kārtām, jautājumu, vai pamatlietā aplūkojamie tiesību akti izraisa diskrimināciju pilsonības dēļ un/vai Savienības pilsoņu pārvietošanās brīvības ierobežojumu (b) iedaļa).
a) Par mobilitātes atbalsta programmas “Erasmus+” ietvaros specifiskumu
42. Lai labāk izprastu programmas “Erasmus+” mobilitātes atbalsta specifiskumu, īsumā aplūkošu šīs programmas ģenēzi. Tā kā minētās programmas juridiskā attīstība ir cieši saistīta ar Savienības rīcības attīstību izglītības un apmācības jomā, kas tagad ir nostiprināta LESD 165. un 166. pantā, turpmākajos apsvērumos aplūkošu to paralēlo attīstību.
1) Savienības rīcības izglītības jomā un programmas “Erasmus+” ģenēze
43. Uzreiz vēlos norādīt, ka, lai gan 1957. gada Romas līgumā jau bija ietverti Savienības rīcības izglītības jomā perspektīvas pirmsākumi, bija jāsagaida 1963. gads, lai Padome pieņemtu lēmumu par kopējo profesionālās izglītības politiku (bijušais EEK līguma 128. pants) (15), tādējādi uzvedinot uz pārdomām par saikni starp profesionālo izglītību un vispārējo izglītību (16). Kopš tā brīža ir bijis jāpārvar vairāki posmi, lai izglītība un apmācība būtu Eiropas sadarbības centrā, tādējādi ļaujot Savienības iestādēm ieviest apmācības un izglītības programmas.
44. It īpaši jāņem vērā laikposms no 1985. līdz 1992. gadam, kurā konkrēti tika izveidotas programmas “Comett” (augstskolu un uzņēmumu sadarbība), “Erasmus” (studentu mobilitāte un universitāšu sadarbība) un “Lingua” (svešvalodu mācīšanas veicināšana). Vienlaikus šajā laikposmā sadarbība izglītības jomā tika nostiprināta EK līgumā (17). Proti, 1992. gadā stājoties spēkā Māstrihtas līgumam, jēdziens “izglītība” pirmo reizi parādījās EK līgumā (18), kurā tādējādi ir atzīts, ka Eiropas veidošanā ir svarīga Savienības papildinošā loma pilnvērtīgu Eiropas izglītības sistēmu veicināšanā, vienlaikus nosakot Savienības lomas robežas un tās rīcības galvenos mērķus skaidra apgalvojuma par dalībvalstu primāro atbildību par to izglītības sistēmām kontekstā, tādējādi pilnībā ievērojot subsidiaritātes principu. Turklāt izglītības jomas iekļaušana primārajās tiesībās ir devusi skaidru juridisko pamatu, izbeidzot debates un juridiskās domstarpības šajā jautājumā (19). Visbeidzot ar LESD 165. pantu, kas Līgumos tika iekļauts ar Lisabonas līgumu, ir konkretizēta šī likumdošanas un judikatūras attīstība (20).
45. Programma “Erasmus” tika izveidota 1987. gadā pēc vairāk nekā piecpadsmit gadus ilgām diskusijām, un tās mērķis bija veicināt studentu apmaiņu tikai un vienīgi starp dažādām dalībvalstu universitātēm (21). Tādējādi šī programma ir pavērusi ceļu mācību Eiropai, kas ir neatņemama “pilsoniskās Eiropas” daļa (22). Tās pirmajā pastāvēšanas gadā šajā programmā ir piedalījušies 3200 studenti no vienpadsmit dalībvalstu universitātēm (23). Kopš tā laika programmas “Erasmus” lielos panākumus lielā mērā pierāda dalībnieku skaita pastāvīgais pieaugums. Piedaloties dažādos izglītības, apmācības un jauniešu mobilitātes projektos, 2017. gadā 9 miljoni cilvēku ir izmantojuši šo programmu un 2024. gadā – vairāk nekā 15 miljoni cilvēku, kuru vidū it īpaši ir augstskolu studenti, kā arī pamatskolu un vidusskolu audzēkņi, mācekļi, pedagogi un pasniedzēji, nesen augstskolu absolvējušās personas.
46. No Savienības rīcības izglītības un apmācības jomā attīstības, kā arī no programmas “Erasmus”, kas tagad tiek saukta par programmu “Erasmus+”, attīstības izriet, ka šīs programmas mērķi pašlaik ir nostiprināti LESD 165. pantā (24).
2) Savienības rīcības izglītības jomā un “Erasmus+” regulas kopīgais mērķis – veicināt studentu mobilitāti
47. Erasmus+ regula, kas ir piemērojama izskatāmajā lietā, tika pieņemta, pamatojoties uz LESD 165. panta 4. punktu un 166. panta 4. punktu. LESD 165. panta 1. punktā attiecībā uz Savienības vispārējo mērķi ir paredzēts, ka “veicinot dalībvalstu sadarbību un vajadzības gadījumā atbalstot un papildinot to rīcību, Savienība sekmē pilnvērtīgās izglītības attīstību, pilnīgi respektējot dalībvalstu atbildību par mācību saturu un izglītības sistēmu organizāciju, kā arī kultūru un valodu dažādību”. Tālāk LESD 165. panta 2. punkta otrajā ievilkumā ir precizēts, kādi konkrēti ir Savienības rīcības mērķi, proti, it īpaši “veicināt studentu un mācībspēku mobilitāti” (25).
48. Savienības rīcība bija nostiprināta arī Erasmus+ regulas 6. panta 1. punkta a) apakšpunktā, kurā bija paredzēts, ka izglītības un apmācības jomā programmas “Erasmus+” mērķus tiecas sasniegt, īstenojot virkni darbību, tostarp “personu mobilitāt[i] mācību nolūkos” (26). Šajā ziņā šīs regulas 7. pantā bija noteikts, ka šī darbība ir paredzēta, lai atbalstītu it īpaši “augstākās izglītības iestāžu visu ciklu studentu [..] mobilitāti”.
3) “Erasmus+” stipendiju īpašais raksturs
49. Uzreiz atgādināšu, ka kopš programmas “Erasmus” izveides Savienības finansējuma un dalībvalstu finansējuma papildināmības princips vienmēr ir ticis uzskatīts par būtisku šīs programmas attīstības faktoru. Tas it īpaši attiecas uz studentu mobilitātes finansēšanu, ņemot vērā Erasmus+ stipendiju papildinošo raksturu, kuru mērķis ir segt vienīgi ar mobilitāti saistītās papildu izmaksas (27).
50. Tādējādi no Erasmus+ regulas 40. apsvēruma izriet, ka, lai sekmētu programmas pieejamību, personu mobilitātes atbalstam piešķirtās dotācijas būtu jāpielāgo atbilstīgi galamērķa valsts iztikas minimumam un uzturēšanās izdevumiem. Šajā apsvērumā it īpaši bija norādīts, ka atbilstīgi valsts tiesību aktiem būtu jāmudina dalībvalstis neaplikt minētās dotācijas ar nodokļiem un neatvilkt no tām sociālās iemaksas.
51. Šajā ziņā attiecībā uz programmas “Erasmus+” budžetu Erasmus+ regulas 18. pantā bija noteikts, ka līdzekļus šīs regulas 6. panta 1. punkta a) apakšpunktā un 12. panta a) punktā minētajai personu mobilitātei mācību nolūkos, kas jāpārvalda valsts aģentūrai vai aģentūrām, piešķir, “pamatojoties uz iedzīvotāju skaitu un dzīves dārdzību attiecīgajā dalībvalstī, attālumu starp dalībvalstu galvaspilsētām un sasniegumiem” (28).
52. Proti, kā norāda Komisija, tā kā programmas “Erasmus+” vispārējais un konkrētais mērķis ir veicināt personu mobilitāti izglītības un apmācības nolūkos, “Erasmus+” stipendiju mērķis ir palīdzēt segt papildu izmaksas, kas nebūtu radušās, ja nebūtu mobilitātes (29).
53. Tātad šāds ir mainīgais un reglamentējošais konteksts, kurš jāņem vērā,izvērtējot iesniedzējtiesas izvirzīto juridisko problēmu.
b) Par diskriminācijas pilsonības dēļ vai Savienības pilsoņu brīvas pārvietošanās ierobežojuma esamību
54. Tā kā iesniedzējtiesai pašai ir šaubas par netiešas diskriminācijas pilsonības dēļ esamību, sākšu ar šī jautājuma izvērtēšanu.
1) Par diskriminācijas esamību
55. Attiecībā uz tiešo nodokļu jomu jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru ārpus jomām, kurās Savienības nodokļu tiesības ir saskaņotas, katra nodokļa raksturīgo iezīmju noteikšana ietilpst dalībvalstu rīcības brīvībā, ievērojot to autonomiju nodokļu jomā, taču šīs brīvības izmantošanā katrā ziņā ir jāievēro Savienības tiesības. Tiesa ir precizējusi, ka tas konkrēti attiecas ne tikai uz nodokļa likmes izvēli, kas var būt proporcionāla vai progresīva, bet arī uz nodokļa bāzes un nodokļa iekasējamības gadījuma noteikšanu (30).
56. Šajā kontekstā dalībvalstīm šāda brīvība ir jāīsteno, ievērojot Savienības tiesības, it īpaši vienlīdzīgas attieksmes principu. Turklāt šī prasība attiecas gan uz pasākumiem, ar kuriem tiek īstenotas šī brīvība, gan uz to piemērošanu. Papildus tam saskaņā ar pastāvīgo judikatūru vienlīdzīgas attieksmes princips noteic, ka salīdzināmas situācijas nedrīkst aplūkot atšķirīgi un ka atšķirīgas situācijas nedrīkst aplūkot vienādi, ja vien šāda pieeja nav objektīvi pamatota (31). Šajā ziņā jānorāda, ka Tiesa jau ir nospriedusi, ka situāciju salīdzināmību noteikti var novērtēt tikai vienas un tās pašas nodokļu sistēmas ietvaros (32). Tāpat ir jāatgādina, ka noteikumi par vienlīdzīgu attieksmi aizliedz ne tikai atklātu diskrimināciju pilsonības dēļ, bet arī jebkura veida netiešu diskrimināciju, kura, piemērojot citus nošķiršanas kritērijus, rada tādu pašu rezultātu (33).
57. Šajā gadījumā iesniedzējtiesa norāda, ka ir grūti identificēt atsauces grupu, ar kuru varētu salīdzināt prasītājas pamatlietā situāciju, lai noteiktu, vai šajā lietā ir pārkāpts vienlīdzīgas attieksmes princips.
58. It īpaši šī tiesa uzskata, ka pirmšķietami apstrīdēto tiesību normu piemērošana attiecībā uz vecāku izdevumiem, kuri saistīti ar viņu apgādībā esošo bērnu uzturēšanu, varētu radīt atšķirīgu attieksmi starp vecākiem, kuri ir nodokļu maksātāji un kuru apgādājamais bērns ir izmantojis savas tiesības uz brīvu pārvietošanos programmas “Erasmus+” ietvaros, lai dotos uz dalībvalsti, kurā dzīvošanas izmaksas ir līdzīgas vai augstākas, kā tas ir prasītājas pamatlietā gadījumā, no vienas puses, un vecākiem, kuri ir nodokļu maksātāji un kuru apgādājamais bērns ir izmantojis minētās tiesības šīs pašas programmas ietvaros, lai dotos uz dalībvalsti, kurā dzīvošanas izmaksas ir līdzīgas vai zemākas, kā arī vecākiem, kuru apgādājamais bērns nav izmantojis minētās tiesības, lai studētu universitātē, un šiem pēdējiem minētajiem vecākiem nav radušies nekādi izdevumi saistībā ar mobilitāti, no otras puses.
59. Tomēr pati iesniedzējtiesa norāda, ka, ņemot vērā it īpaši Erasmus+ regulas mērķus, prasītājas pamatlietā situācija nav salīdzināma ne vispārīgi ar tādu nodokļu maksātāju situāciju, kuriem ir jāmaksā ienākuma nodoklis un kuru bērni nav izmantojuši savas tiesības uz brīvu pārvietošanos, ne ar tādu nodokļu maksātāju situāciju, kuru bērni ir saņēmuši mobilitātes atbalstu programmas “Erasmus+” ietvaros, lai studiju universitātē laikā uzturētos dalībvalstīs, kurās dzīvošanas izmaksas ir līdzīgas vai zemākas.
60. Savukārt minētā tiesa, šķiet, uzskata, ka prasītājas pamatlietā situācija atšķiras no citu ienākuma nodokļa maksātāju situācijas un ka līdz ar to viņai nav piemērojams tāds pats nodokļu režīms.
61. Šajā ziņā ir konstatējams, ka no programmas “Erasmus+” mērķu un šīs programmas ietvaros saņemto stipendiju īpašo iezīmju viedokļa (34) minēto kategoriju vecāku, kuri ir nodokļu maksātāji, situācijas nav salīdzināmas (35). Gluži pretēji, ņemot vērā Erasmus+ stipendiju īpašās iezīmes, runa ir par atšķirīgām situācijām, kuras nebūtu jāaplūko vienādi, un tas nozīmē, ka Erasmus+ mobilitātes atbalsts nebūtu jāņem vērā, aprēķinot vecāka, kas ir nodokļu maksātājs, ienākuma nodokli, bet tas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai.
62. Katrā ziņā esmu pārliecināts, ka apstrīdētās tiesību normas ir studentu brīvas pārvietošanās ierobežojums turpmāk norādīto iemeslu dēļ.
2) Par brīvas pārvietošanās ierobežojuma esamību
63. Atgādināšu, ka prasītājai pamatlietā kā Horvātijas pilsonei saskaņā ar LESD 20. panta 1. punktu ir Savienības pilsones statuss, kurš, kā Tiesa vairākkārt ir norādījusi, ir paredzēts kā dalībvalstu pilsoņu pamatstatuss (36). Līdz ar to viņa var atsaukties – tostarp attiecīgajā gadījumā arī pret izcelsmes dalībvalsti – uz tiesībām, kas izriet no šāda statusa, it īpaši tiesībām pārvietoties un uzturēties dalībvalstu teritorijā, kuras ir piešķirtas ar LESD 21. pantu (37).
64. Tāpat norādīšu, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru tāds valsts tiesiskais regulējums, kas noteiktiem valsts pilsoņiem ir nelabvēlīgs tikai tādēļ, ka viņi ir izmantojuši savas tiesības brīvi pārvietoties un uzturēties citā dalībvalstī, ir LESD 21. panta 1. punktā ikvienam Savienības pilsonim atzīto brīvību ierobežojums (38). Ir taisnība, ka Tiesa jau ir nospriedusi, ka Līgums Savienības pilsonim negarantē, ka pārvietošanās brīvības izmantošana neietekmēs aplikšanu ar nodokļiem. Šajā ziņā tā ir precizējusi, pirmkārt, ka, ņemot vērā atšķirības dalībvalstu tiesiskajos regulējumos šajā jomā, šāda izmantošana atkarībā no apstākļiem var būt vairāk vai mazāk izdevīga vai neizdevīga. Otrkārt, šis pats princips a fortiori ir piemērojams situācijā, kurā attiecīgā persona pati nav izmantojusi savas tiesības uz pārvietošanos, bet apgalvo, ka ir cietusi no nelabvēlīgas attieksmes pēc tam, kad tās ģimenes loceklis ir izmantojis pārvietošanās brīvību (39).
65. Tomēr norādīšu, kā tas izriet no iesniedzējtiesas nolēmuma un kā uzsver Komisija, ka prasītājas pamatlietā apgādājamā bērna tiesību uz brīvu pārvietošanos izmantošana saistībā ar programmu “Erasmus+” noteikti ir ietekmējusi viņas tiesības uz nodokļu atskaitīšanu (40).
66. Šādos apstākļos no Tiesas judikatūras arī izriet, ka Līgumā saistībā Savienības pilsoņu pārvietošanos piedāvātās iespējas nevarētu efektīvi izmantot, ja dalībvalsts pilsonim varētu liegt tās izmantot tādu šķēršļu dēļ, kurus viņa dzīvošanai citā dalībvalstī rada viņa izcelsmes valsts tiesiskais regulējums, sodot viņu par šo tiesību izmantošanu (41). Nedrīkst aizmirst, kā Tiesa arī ir norādījusi, ka šis apsvērums ir īpaši nozīmīgs izglītības jomā, ņemot vērā ar LESD 6. panta e) punktu un 165. panta 2. punkta otro ievilkumu sasniedzamos mērķus, proti, it īpaši veicināt studentu un mācībspēku mobilitāti (42). Proti, lai gan dalībvalstīm saskaņā ar LESD 165. panta 1. punktu ir kompetence saistībā ar izglītības saturu un attiecīgo izglītības sistēmu organizāciju, tām šī kompetence ir jāīsteno, ievērojot Savienības tiesības, tostarp Līguma noteikumus par pārvietošanās un uzturēšanās brīvību dalībvalstu teritorijā, kas ikvienam Savienības pilsonim ir paredzēta LESD 21. panta 1. punktā (43).
67. Šajā ziņā jāpiebilst, ka kopējais mērķis, kas noteikts saistībā ar Savienības rīcību izglītības jomā atbilstoši LESD 165. panta 2. punktam un Erasmus+ regulai, ir veicināt studentu un mācībspēku mobilitāti (44). Attiecībā uz šo mērķi Tiesa jau ir nospriedusi, ka tas ir vispārējo interešu mērķis un ir daļa no rīcības, kas LESD 165. pantā ir uzticēta Savienībai izglītības, arodmācību, jaunatnes un sporta politikas jomā, un mobilitāte izglītībā un apmācībā ir personu pārvietošanās brīvības neatņemama daļa un viens no galvenajiem Savienības rīcības mērķiem (45).
68. Šajā gadījumā, pat ja Erasmus+ mobilitātes atbalsts kā tāds Horvātijā netiek aplikts ar nodokli, nav strīda par to, ka prasītāja pamatlietā, kuras apgādājamais bērns ir saņēmis Erasmus+ mobilitātes atbalstu un līdz ar to izmantojis savas tiesības uz brīvu pārvietošanos un uzturēšanos Somijā, ir tikusi sodīta ar apstrīdētajām tiesību normām. Proti, fakts, ka šajā tiesību normā ir paredzēts ņemt vērā tā Erasmus+ mobilitātes atbalsta summu, kuru ir saņēmis apgādājamais bērns, ir izraisījis to, ka viņa ir zaudējusi tiesības uz pamatatskaitījuma palielinājumu.
69. Kā paskaidro iesniedzējtiesa un pamatoti norāda Komisija, atturošā ietekme īpaši skaidri izriet no Horvātijas Republikas ombudes ziņojuma par 2017. gadu (46). Proti, saskaņā ar šo ziņojumu Horvātijas universitātes ir paziņojušas, ka daudzi studenti, kas bija ieinteresēti programmā “Erasmus+”, atteicās tajā piedalīties pēc tam, kad tika informēti par faktu, ka saskaņā ar Horvātijas Finanšu ministrijas izmantoto interpretāciju Erasmus+ mobilitātes atbalsta saņemšanas sekas bija tādas, ka viņu vecākiem tiek liegtas tiesības uz pamatatskaitījuma palielinājumu par apgādājamu studentu. Šī tiesa piebilst, ka pēc ombudes ieteikuma 2018. gadā ZPD tika grozīts (47).
70. Tāpēc uzskatu, ka apstrīdētās tiesību normas ir tādas, kas var atturēt tādus Savienības pilsoņus kā augstskolu studenti izmantot savu brīvību pārvietoties un uzturēties citā dalībvalstī mācību nolūkā, jo šīs brīvības izmantošana var ietekmēt viņu vecāku, kas ir nodokļu maksātāji, tiesības uz atskaitījumu.
3) Par pamatojumu
71. Atgādināšu, ka pārvietošanās un uzturēšanās brīvības izmantošanas ierobežojumu no Savienības tiesību skatpunkta var attaisnot vienīgi tad, ja tas ir pamatots ar objektīviem vispārējo interešu apsvērumiem, kas nav atkarīgi no skarto personu pilsonības, un ir samērīgs ar mērķi, kuru ar valsts tiesībām leģitīmi ir gribēts sasniegt. Pasākums ir samērīgs tad, ja tas ir piemērots izvirzītā mērķa sasniegšanai un nepārsniedz šī mērķa sasniegšanai nepieciešamo (48).
72. Pirmām kārtām, attiecībā uz objektīva vispārējo interešu apsvēruma identificēšanu iesniedzējtiesa precizē, ka apstrīdētajās tiesību normās saskaņā ar nodokļu sistēmas vienlīdzības un taisnīguma un ierobežoto valsts līdzekļu labas pārvaldības principiem ir izvirzīts leģitīms mērķis novērst sociālo un materiālo nevienlīdzību vidējo ienākumu un izdevumu ziņā starp nodokļu maksātājiem, kuriem ir apgādājami bērni, un tiem, kuriem nav izdevumu, kas saistīti ar bērnu uzturēšanu (49).
73. Šajā ziņā apstrīdēto tiesību normu leģitīmā iedarbība tādējādi ir ņemt vērā vecāku, kuri ir nodokļu maksātāji, maksātspēju (50). Tomēr, tā kā nav strīda par to, ka šīs tiesību normas ir augstskolu studentu pārvietošanās brīvības Savienībā ierobežojums, šis ierobežojums var būt likumīgi pamatots tikai tad, ja ar minētajām tiesību normām tiek ievērots samērīguma princips.
74. Otrām kārtām, attiecībā uz samērīgumu ir jāatgādina, ka saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru tiesiskais regulējums, kas varētu ierobežot tādu Līgumā garantēto pamatbrīvību kā Savienības pilsoņu tiesības uz brīvu pārvietošanos un uzturēšanos, var būt likumīgi pamatots tikai tad, ja tas ir piemērots, lai nodrošinātu leģitīma mērķa sasniegšanu, un nepārsniedz to, kas ir vajadzīgs tā sasniegšanai (51), bet tas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai.
75. Pirmkārt, attiecībā uz apstrīdēto tiesību normu piemērotību rodas jautājums, vai šīs normas var konsekventi un sistemātiski nodrošināt pamatlietā aplūkojamā tiesiskā regulējuma mērķa sasniegšanu.
76. Man šķiet, ka atbilde uz šo jautājumu ir noliedzoša.
77. No manas Erasmus+ mobilitātes atbalsta specifiskuma analīzes izriet – tā kā programmas “Erasmus+” mērķis ir veicināt studentu mobilitāti mācību nolūkā, it īpaši saistībā ar universitātes izglītību, šis atbalsts palīdz segt tikai papildu izmaksas, kas nebūtu radušās, ja nebūtu mobilitātes, un tādējādi tā saņemšana nerada vecāku, kuri ir nodokļu maksātāji, izdevumu samazinājumu saistībā ar viņu pienākumu rūpēties (par apgādājamiem bērniem) (52).
78. Līdz ar to, kā norāda pati iesniedzējtiesa, paredzot robežvērtību, lai izmantotu tiesības palielināt nodokļa bāzes samazinājumu, neņemot vērā atšķirības starp dažādām vecāku, kuri ir nodokļu maksātāji, kategorijām, apstrīdētās tiesību normas ir pretrunā ZPD 36. panta 2. punkta leģitīmajam mērķim, saskaņā ar kuru tiesības uz pamatatskaitījumu par apgādājamu bērnu tiek atzītas, lai novērstu sociālo un materiālo nevienlīdzību starp nodokļu maksātājiem.
79. Šajā ziņā man ir šaubas par apstrīdēto tiesību normu konsekvenci, jo, pirmkārt, kā izriet no iesniedzējtiesas nolēmuma, Horvātijas valdība, lai pamatotu šo tiesību normu grozīšanu, bija norādījusi uz faktu, ka iepriekšējais likumdošanas risinājums, proti, tas, kas ir piemērojams prasītājai pamatlietā, bija izraisījis to, ka galvenokārt no nelabvēlīgas vides nākuši jaunieši atteicās doties prom programmas “Erasmus+” ietvaros. Tāpat no šī nolēmuma izriet, ka ar šo grozījumu Erasmus+ stipendiju summas ir izslēgtas no to summu kategorijas, kuras tika ņemtas vērā, aprēķinot vecāku, kas ir nodokļu maksātāji, ienākuma nodokli, un uz kurām pamatojoties nodokļu administrācija varēja atteikt tiem piemērot tiesības uz atskaitījumu (53).
80. No tā izriet, ka apstrīdētās tiesību normas nav piemērotas, lai sasniegtu tajās izvirzīto vispārējo interešu mērķi, proti, ņemt vērā vecāku, kas ir ienākuma nodokļa maksātāji, maksātspēju.
81. Otrkārt, attiecībā uz apstrīdēto tiesību normu nepieciešamību minētā mērķa sasniegšanai – no attiecīgā tiesību akta grozījuma acīmredzami izriet, ka šie noteikumi pārsniedz to, kas ir nepieciešams izvirzītā mērķa sasniegšanai. It īpaši tas pierāda, ka Horvātijas likumdevējam bija iespējams veikt mazāk ierobežojošus pasākumus, ņemot vērā mobilitātes atbalsta specifiskumu un programmas “Erasmus+” mērķi un līdz ar to nepamatoti nenostādot nelabvēlīgākā situācijā to studentu vecākus nodokļu maksātājus, kuri ir saņēmuši mobilitātes atbalstu programmas “Erasmus+” ietvaros un tādējādi ir izmantojuši savu pārvietošanās brīvību, dodoties studēt uz citas dalībvalsts universitāti.
2. Par otro prejudiciālo jautājumu
82. Ar otro prejudiciālo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai apstrīdētās tiesību normas ir saderīgas ar Regulas Nr. 883/2004 67. pantu. Horvātijas valdība un Komisija uzskata, ka šīs regulas 67. pants izskatāmajā lietā nav piemērojams.
83. Jāatgādina, ka Regulas Nr. 883/2004 3. panta 1. punkta j) apakšpunktā ir paredzēts, ka tā attiecas uz “visiem tiesību aktiem, kuri skar šādas sociālā nodrošinājuma jomas: [..] ģimenes pabalsti”. Tādējādi, lai noskaidrotu, vai konkrētais pabalsts ietilpst šajā tiesību normā minēto ģimenes pabalstu kategorijā, jānorāda, ka saskaņā ar Regulas Nr. 883/2004 1. panta z) punktu, redakcijā, kas piemērojama pamatlietas faktiem, jēdziens “ģimenes pabalsts” ir “visi pabalsti natūrā vai naudā, kas paredzēti, lai segtu ģimenes izdevumus, izņemot I pielikumā minēto uzturēšanas maksājumu un īpašo bērna piedzimšanas un adoptēšanas pabalstu avansus” (mans izcēlums).
84. Attiecībā uz pamatlietā aplūkojamajām tiesībām uz nodokļa atskaitījumu par apgādājamu bērnu ir jānorāda, ka no tiesiskā regulējuma izriet, ka šāds atskaitījums nav pabalsts natūrā, kas paredzēts, lai segtu ģimenes izdevumus, bet drīzāk ir nodokļu priekšrocība, kas ar zināmiem nosacījumiem samazina ienākuma nodokļa summu (54).
85. Līdz ar to, tā kā pamatlietā aplūkojamās tiesības uz nodokļa atskaitījumu nav uzskatāmas par ģimenes pabalstu Regulas Nr. 883/2004 1. panta z) punkta izpratnē, šīs regulas 67. pants nav piemērojams tādiem tiesību aktiem kā pamatlietā aplūkojamie.
V. Secinājumi
86. Ņemot vērā iepriekš minēto, iesaku Tiesai uz Ustavni sud Republike Hrvatske (Konstitucionālā tiesa, Horvātija) uzdoto pirmo prejudiciālo jautājumu atbildēt šādi:
LESD 21. pants, lasot to kopsakarā ar LESD 165. panta 2. punkta otro ievilkumu,
ir jāinterpretē tādējādi, ka
tas nepieļauj tādus dalībvalsts tiesību aktus, kuros, lai noteiktu tā pamatatskaitījuma apmēru, uz kuru vecākam, kas ir nodokļu maksātājs, ir tiesības par apgādājamu bērnu, tiek ņemts vērā mobilitātes atbalsts mācību nolūkā, ko bērns ir saņēmis programmas “Erasmus+” ietvaros, kā rezultātā, aprēķinot ienākuma nodokli, tiek zaudētas tiesības uz šī atskaitījuma palielinājumu.