ARRÊT DE LA COUR (sixième chambre)
16 septembre 1999 (1)
«Manquement d'État Importations et acquisitions d'armements Sixième
directive TVA Législation nationale non conforme»
Dans l'affaire C-414/97,
Commission des Communautés européennes, représentée par MM. Miguel
Díaz-Llanos La Roche, conseiller juridique, et Carlos Gómez de la Cruz, membre
du service juridique, en qualité d'agents, ayant élu domicile à Luxembourg auprès
de ce dernier, Centre Wagner, Kirchberg,
contre
Royaume d'Espagne, représenté par Mme Nuria Díaz Abad, abogado del Estado,
en qualité d'agent, ayant élu domicile à Luxembourg au siège de l'ambassade
d'Espagne, 4-6, boulevard E. Servais,
ayant pour objet de faire constater que, en exonérant de la taxe sur la valeur
ajoutée les importations et les acquisitions intracommunautaires d'armement, de
munitions et de matériel à usage exclusivement militaire, autres que les aéronefs
et les bateaux de guerre visés aux points 23 et 25 de l'annexe F de la sixième
directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des
législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires Système
commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme (JO L 145, p. 1),
nonobstant les dispositions des articles 2, point 2, 14, 28 bis et 28 quater, B, de
cette même directive, le royaume d'Espagne a manqué aux obligations qui lui
incombent en vertu du traité CE,
LA COUR (sixième chambre),
composée de MM. P. J. G. Kapteyn, président de chambre, G. Hirsch et J. L.
Murray (rapporteur), juges,
avocat général: M. A. Saggio,
greffier: M. R. Grass,
vu le rapport du juge rapporteur,
ayant entendu l'avocat général en ses conclusions à l'audience du 18 mars 1999,
rend le présent
Arrêt
- 1.
- Par requête déposée au greffe de la Cour le 5 décembre 1997, la Commission des
Communautés européennes a introduit, en vertu de l'article 169 du traité CE
(devenu article 226 CE), un recours visant à faire constater que, en exonérant de
la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après la «TVA») les importations et les acquisitions
intracommunautaires d'armement, de munitions et de matériel à usage
exclusivement militaire, autres que les aéronefs et les bateaux de guerre visés aux
points 23 et 25 de l'annexe F de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17
mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives
aux taxes sur le chiffre d'affaires Système commun de taxe sur la valeur ajoutée:
assiette uniforme (JO L 145, p. 1, ci-après la «sixième directive»), nonobstant les
dispositions des articles 2, point 2, 14, 28 bis et 28 quater, B, de cette même
directive, le royaume d'Espagne a manqué aux obligations qui lui incombent en
vertu du traité CE.
- 2.
- Selon la sixième directive, sont soumises à la TVA:
les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre
onéreux à l'intérieur du pays par un assujetti agissant en tant que tel (article
2, point 1);
les importations de biens (article 2, point 2);
les acquisitions intracommunautaires de biens [article 28 bis inséré par la
directive 91/680/CEE du Conseil, du 16 décembre 1991, complétant le
système commun de la taxe sur la valeur ajoutée et modifiant, en vue de
l'abolition des frontières fiscales, la directive 77/388 (JO L 376, p. 1)].
- 3.
- L'article 14 de cette directive énumère les exonérations admises à l'importation.
L'article 28 quater, B (inséré par la directive 91/680), énonce les exonérations
admises pour les acquisitions intracommunautaires de biens.
- 4.
- En vertu des dispositions de l'acte relatif aux conditions d'adhésion du royaume
d'Espagne et de la République portugaise et aux adaptations des traités (JO 1985,
L 302, p. 23, ci-après l'«acte d'adhésion»), la sixième directive est applicable en
Espagne, à l'exception des îles Canaries, de Ceuta et de Melilla.
- 5.
- Selon la loi n° 6/87, du 14 mai 1987, relative aux dotations budgétaires pour les
investissements et les frais de fonctionnement des forces armées (BOE du 19 mai
1987, ci-après la «loi espagnole»), sont exonérées de la TVA, avec effet rétroactif
au 1er janvier 1986, les importations en Espagne de produits provenant d'autres
États membres, y compris les livraisons d'armement, de munitions et de matériel
à usage exclusivement militaire.
- 6.
- En vertu de la loi espagnole, le royaume d'Espagne n'applique pas la TVA à
certaines importations et acquisitions intracommunautaires de biens qui devraient,
selon la Commission, y être assujetties, puisque l'exonération n'est prévue ni par
les articles 14 et 28 quater de la sixième directive ni par l'acte d'adhésion.
- 7.
- Estimant que l'introduction de cette exonération était contraire aux dispositions de
l'article 2, point 2, de la sixième directive, la Commission a, par lettre du 7 février
1990, mis le gouvernement espagnol en demeure de lui présenter ses observations
dans un délai de deux mois.
- 8.
- Les autorités espagnoles ont répondu par lettre du 7 mai 1990. La Commission a
toutefois considéré que, nonobstant les arguments invoqués par les autorités
espagnoles, l'introduction de l'exonération litigieuse dans l'ordre juridique espagnol
constituait une infraction aux dispositions de la sixième directive.
- 9.
- Constatant toutefois que, depuis le 1er janvier 1993, le royaume d'Espagne pouvait,
en vertu de la directive 91/680, exonérer de la TVA certaines opérations relatives
aux bateaux de guerre et aux aéronefs visées aux points 23 et 25 de l'annexe F de
la sixième directive, la Commission a estimé que, bien que le royaume d'Espagne
ait enfreint cette directive en ce qui concerne le matériel militaire jusqu'au 1er
janvier 1993, cette infraction avait depuis lors disparu, s'agissant du matériel
mentionné aux points 23 et 25 de cette annexe.
- 10.
- La Commission a, le 6 août 1996, adressé au royaume d'Espagne un avis motivé
l'invitant à prendre les mesures nécessaires pour s'y conformer dans un délai de
deux mois à compter de sa notification.
- 11.
- Par lettre du 16 juin 1997, le royaume d'Espagne a répondu à cet avis en réitérant,
en substance, sa position.
- 12.
- Compte tenu des éléments ainsi fournis par les autorités espagnoles, la
Commission, considérant que le royaume d'Espagne ne s'était pas conformé à l'avis
motivé, a introduit le présent recours.
- 13.
- La Commission fait valoir que, en vertu de la sixième directive, toute importation
et toute acquisition intracommunautaire de biens sont soumises à la TVA. Dans
trois situations, il n'y aurait pas d'assujettissement à la TVA: tout d'abord, dans le
cas des exonérations limitativement énumérées aux articles 14 ou 28 quater de la
sixième directive, ensuite, dans le cas de l'article 28, paragraphe 3, de cette
directive, qui permet d'appliquer temporairement une exonération au cours de la
période transitoire visée au paragraphe 4, et, enfin, dans le cas où l'exonération est
prévue dans l'acte d'adhésion.
- 14.
- La Commission soutient que les articles 14 et 28 quater dressent la liste des
exonérations que les États membres doivent ou peuvent accorder. Selon elle,
aucune exonération relative à l'armement, aux munitions et au matériel à usage
exclusivement militaire, semblable à celle prévue par la loi espagnole, ne figure
dans cette liste.
- 15.
- La Commission estime que l'acte d'adhésion imposait au royaume d'Espagne
l'obligation de mettre en vigueur les mesures nécessaires pour se conformer, dès
son adhésion, aux dispositions des directives. Elle fait valoir que le royaume
d'Espagne a introduit la TVA par la loi n° 30/85, du 2 août 1985 (BOE du 9 août
1985), qui a commencé à produire ses effets le 1er janvier 1986.
- 16.
- La Commission considère que, à la date d'instauration de la TVA, le royaume
d'Espagne avait donc prévu l'assujettissement à cette taxe de toute importation ou
de toute acquisition intracommunautaire de matériel militaire et que l'exonération
de ces opérations n'a été décidée que plus d'un an plus tard, mais avec effet
rétroactif à la date à laquelle la TVA a commencé à être perçue en Espagne.
- 17.
- Le royaume d'Espagne soutient que la législation nationale espagnole est conforme
au droit communautaire, et notamment à l'article 223, paragraphe 1, sous b), du
traité CE [devenu, après modification, article 296, paragraphe 1, sous b)], qui
établit la clause de sauvegarde en vertu de laquelle les États membres peuvent
prendre les mesures qu'ils estiment nécessaires à la protection des intérêts
essentiels de leur sécurité et qui se rapportent à la production ou au commerce
d'armes, de munitions et de matériel de guerre. Il constate que la loi espagnole,
prorogée par la loi n° 9/90, doit être comprise comme ayant été promulguée sur le
fondement de cet article, car l'exonération de la TVA constitue une mesure
nécessaire aux fins de garantir la réalisation des objectifs essentiels du plan
stratégique global et, notamment, pour assurer l'efficacité des forces armées
espagnoles dans la défense nationale et dans le cadre de l'Organisation du traité
de l'Atlantique Nord.
- 18.
- A titre liminaire, la Commission indique que le moyen de défense soulevé par le
royaume d'Espagne est tardif, au motif qu'il n'a été invoqué à aucun moment
pendant la phase précontentieuse. Elle rappelle que, selon la jurisprudence de la
Cour, les chefs d'infraction imputés par la Commission à l'État membre doivent
être identiques au cours des différentes phases de la procédure, la Commission
pouvant seulement apporter certaines précisions à l'appui de sa thèse. Selon la
Commission, une telle exigence est mutatis mutandis applicable en l'espèce.
- 19.
- A cet égard, il suffit de relever qu'une telle exigence serait contraire au principe
général du respect des droits de la défense. Selon la jurisprudence de la Cour, la
régularité de la procédure précontentieuse constitue une garantie essentielle voulue
par le traité, non seulement pour la protection des droits de l'État membre en
cause, mais également pour assurer que la procédure contentieuse éventuelle aura
pour objet un litige clairement défini (voir ordonnance du 11 juillet 1995,
Commission/Espagne, C-266/94, Rec. p. I-1975, point 17). Ainsi, dès lors que l'objet
a été défini, l'État membre a le droit d'invoquer tous les moyens à sa disposition
pour assurer sa défense. Au demeurant, aucune règle de procédure ne fait
obligation à l'État membre concerné de présenter, au cours de la phase
précontentieuse, tous les arguments de sa défense, dans le cadre d'un recours fondé
sur l'article 169 du traité.
- 20.
- La Commission estime que, en tant qu'elle constitue une exception à la règle
d'assujettissement à la TVA, la mesure que le royaume d'Espagne dit avoir adoptée
au motif qu'elle était «nécessaire», sur le fondement de la clause de sauvegarde de
l'article 223, paragraphe 1, sous b), du traité, est d'interprétation stricte. La
Commission en conclut qu'il incombait au royaume d'Espagne d'établir dans quelle
mesure l'assujettissement à la TVA pouvait affecter les intérêts essentiels de sa
sécurité nationale. Elle se réfère à une jurisprudence de la Cour selon laquelle un
État membre ne saurait exciper de dispositions, pratiques ou situations de son
ordre interne pour justifier le non-respect des obligations et des délais résultant
d'une directive.
- 21.
- Dans ce contexte, il convient de relever, ainsi que la Cour l'a déjà jugé dans l'arrêtdu 15 mai 1986, Johnston (222/84, Rec. p. 1651, point 26), que le traité ne prévoit
de dérogations applicables en cas de situations susceptibles de mettre en cause la
sécurité publique que dans ses articles 36, 48, 56, 223 et 224 du traité CE (devenus,
après modification, articles 30 CE, 39 CE, 46 CE, 296 CE et 297 CE), qui
concernent des hypothèses exceptionnelles déterminées. En raison de leur caractère
limité, ces dispositions ne se prêtent pas à une interprétation extensive.
- 22.
- Dans ces conditions, il appartient à l'État membre qui entend se prévaloir de ces
exceptions de fournir la preuve que ces exonérations ne dépassent pas les limites
desdites hypothèses. En l'espèce, il y a lieu de constater que le royaume d'Espagne
n'a pas démontré que les exonérations prévues par la loi espagnole sont nécessaires
à la protection des intérêts essentiels de sa sécurité. Il ressort en effet clairement
des motifs de ladite loi qu'elle a pour objet principal de définir et d'attribuer les
ressources financières permettant le renforcement et la modernisation des forces
armées espagnoles, en formant la base économique et financière du plan
stratégique global. Il s'ensuit que les exonérations de TVA ne sont pas nécessaires
pour atteindre l'objectif de la protection des intérêts essentiels de la sécurité du
royaume d'Espagne.
- 23.
- Au demeurant, ainsi que l'a relevé M. l'avocat général, au point 12 de ses
conclusions, l'assujettissement à la TVA des importations et des acquisitions
d'armement ne compromettrait pas un tel objectif puisque les recettes provenant
du versement de la TVA qui pèseraient sur les opérations en question reflueraient
dans les caisses de l'État, à l'exception d'un faible pourcentage qui, en tant que
ressources propres, entrerait dans celles de la Communauté.
- 24.
- En conséquence, il y a lieu de constater que le gouvernement espagnol n'a pas
démontré que la suppression de l'exonération de TVA des importations et
acquisitions d'armement, de munitions et de matériel à usage exclusivement
militaire, prévue par la loi espagnole, constituait une mesure pouvant
compromettre la protection des intérêts essentiels de la sécurité du royaume
d'Espagne, de sorte que de telles exonérations étaient justifiées en vertu de l'article
223, paragraphe 1, sous b), du traité.
- 25.
- Pour justifier les exonérations prévues par la loi espagnole, le royaume d'Espagne
se réfère encore à l'article 28, paragraphe 3, sous b), de la sixième directive, qui
permet aux États membres de continuer à exonérer, pendant une période
transitoire, les opérations prévues à l'annexe F, y compris aux points 23 et 25, «les
livraisons, transformations, réparations, entretien, affrètements et locations
d'aéronefs utilisés par des institutions de l'État ainsi que des objets incorporés dans
ces aéronefs ou qui servent à leur exploitation» et «les livraisons, transformations,
réparations, entretien, affrètements et locations de bateaux de guerre».
- 26.
- Selon le royaume d'Espagne, l'article 28, paragraphe 3, de la sixième directive ne
réglemente pas le régime transitoire applicable aux États membres ayant adhéré
à la Communauté après le 31 décembre 1977. Il estime, toutefois, qu'il serait
inéquitable de traiter les nouveaux États membres adhérant aux Communautés
européennes de manière moins favorable que ceux qui en étaient déjà membres
à cette date, en sorte que les nouveaux États membres pourraient également faire
usage des droits consacrés à l'article 28 de la sixième directive à partir du jour de
leur adhésion aux Communautés, sans que ce droit soit expressément prévu dans
l'acte d'adhésion.
- 27.
- Le royaume d'Espagne constate que l'article 9 de la loi n° 44/82, du 7 juillet 1982,
relative aux dotations budgétaires pour les investissements et les frais de
fonctionnement des forces armées (BOE du 21 juillet 1982), exonérait de l'impôt
de compensation des charges fiscales intérieures les importations de matériel en
tout genre nécessaire pour le plan d'investissement des forces armées espagnoles.
Il souligne que cet impôt a disparu lors de la mise en place de la TVA et a été
absorbé par cette dernière à la suite de l'adhésion du royaume d'Espagne aux
Communautés. Partant, il considère que l'exonération litigieuse existait au moment
de son adhésion et pouvait être maintenue sur le fondement de l'article 28 de la
sixième directive.
- 28.
- En revanche, la Commission estime que la taxe de compensation d'impositions
intérieures a disparu avec l'instauration de la TVA par la loi n° 30/85, qui a
commencé à produire ses effets le 1er janvier 1986, date de l'adhésion du royaume
d'Espagne aux Communautés européennes. La Commission en conclut donc que,
au moment de l'introduction de la TVA, le royaume d'Espagne a prévu
l'assujettissement à cette taxe de toute importation ou acquisition
intracommunautaire de matériel militaire. La Commission fait valoir que
l'exonération de ces opérations a été décidée ultérieurement par le royaume
d'Espagne par le biais de la loi espagnole (mais avec effet rétroactif au 1er janvier
1986).
- 29.
- A cet égard, il suffit de relever que, selon la jurisprudence de la Cour (voir arrêt
du 17 octobre 1991, Commission/Espagne, C-35/90, Rec. p. I-5073, point 7), le
royaume d'Espagne ayant assujetti les livraisons d'armement, de munitions et de
matériel à usage exclusivement militaire provenant d'autres États membres au
régime général de la TVA par la loi n° 30/85, qui est entrée en vigueur le 1er
janvier 1986, il ne pouvait dès lors plus se prévaloir par la suite de la faculté de
continuer à exonérer ces activités en vertu de l'article 28, paragraphe 3, sous b), de
la sixième directive.
- 30.
- Il convient encore de relever qu'une exonération rétroactive, telle que celle prévue
par la législation espagnole, serait contraire à la finalité de la disposition
communautaire. En effet, il résulte d'une jurisprudence constante que l'article 28,
paragraphe 3, sous b), de la sixième directive s'oppose, par son libellé même, à
l'introduction de nouvelles exonérations (voir arrêts du 8 juillet 1986, Kerrutt, 73/85,
Rec. p. 2219, point 17, et du 27 octobre 1992, Commission/Allemagne, C-74/91,
Rec. p. I-5437, point 15).
- 31.
- En ce qui concerne la portée de l'article 28, paragraphe 3 bis, introduit par la
directive 91/680, qui autorise le royaume d'Espagne à accorder une exonération de
TVA aux opérations visées aux points 23 et 25 de l'annexe F, il y a lieu de
constater qu'une telle exonération, en tant qu'exception, est d'interprétation stricte
(voir arrêt Commission/Espagne, précité, point 9) et ne fait disparaître que
partiellement le manquement du royaume d'Espagne. En effet, d'une part, le
manquement subsiste dans sa totalité jusqu'au 1er janvier 1993, date d'entrée en
vigueur de la directive 91/680, et, d'autre part, la dérogation introduite par cette
dernière ne concerne que les aéronefs et les bateaux de guerre.
- 32.
- Dans ces conditions, il y a lieu de constater que, en exonérant de la TVA les
importations et les acquisitions intracommunautaires d'armement, de munitions et
de matériel à usage exclusivement militaire, autres que les aéronefs et les bateaux
de guerre visés aux points 23 et 25 de l'annexe F de la sixième directive, dans sa
version résultant de la directive 91/680, nonobstant les dispositions des articles 2,
point 2, 14, 28 bis et 28 quater, B, de cette même directive, le royaume d'Espagne
a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu de ladite directive.
Sur les dépens
- 33.
- Aux termes de l'article 69, paragraphe 2, du règlement de procédure, toute partie
qui succombe est condamnée aux dépens, s'il est conclu en ce sens. Le royaume
d'Espagne ayant succombé en ses moyens et la Commission ayant conclu à sa
condamnation, il y a lieu de le condamner aux dépens.
Par ces motifs,
LA COUR (sixième chambre)
déclare et arrête:
1) En exonérant de la taxe sur la valeur ajoutée les importations et les
acquisitions intracommunautaires d'armement, de munitions et de matériel
à usage exclusivement militaire, autres que les aéronefs et les bateaux de
guerre visés aux points 23 et 25 de l'annexe F de la sixième directive
77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des
législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires
Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme, dans
sa version résultant de la directive 91/680/CEE du Conseil, du 16 décembre
1991, complétant le système commun de la taxe sur la valeur ajoutée et
modifiant, en vue de l'abolition des frontières fiscales, la directive 77/388,
nonobstant les dispositions des articles 2, point 2, 14, 28 bis et 28 quater,
B, de cette même directive, le royaume d'Espagne a manqué aux obligations
qui lui incombent en vertu de ladite directive.
2) Le royaume d'Espagne est condamné aux dépens.
Ainsi prononcé en audience publique à Luxembourg, le 16 septembre 1999.
Le greffier
Le président de la sixième chambre
R. Grass
P. J. G. Kapteyn