CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
M. SZPUNAR
van 7 juli 2022 (1)
Zaak C‑83/21
Airbnb Ireland UC,
Airbnb Payments UK Ltd
tegen
Agenzia delle Entrate,
in aanwezigheid van:
Presidenza del Consiglio dei Ministri
Ministero dell’Economia e delle Finanze,
Federazione delle Associazioni Italiane Alberghi e Turismo – Federalberghi,
Renting Services Group Srl,
Codacons – Coordinamento delle Associazioni e dei Comitati di tutela dell’ambiente e dei diritti degli utenti e dei consumatori
[verzoek van de Consiglio di Stato (hoogste bestuursrechter, Italië) om een prejudiciële beslissing]
„Prejudiciële verwijzing – Diensten van de informatiemaatschappij – Elektronische handel – Internetportaal voor accommodatiebemiddeling – Richtlijn 2000/31/EG – Artikel 1, lid 5, onder a) – Richtlijn 2006/123/EG – Diensten op de interne markt – Artikel 2, lid 3 – Uitsluiting van ‚belastingen’ en ‚het gebied van belastingen’ van die richtlijnen – Richtlijn (EU) 2015/1535 – Informatieprocedure op het gebied van technische voorschriften en regels betreffende de diensten van de informatiemaatschappij – Artikel 1, punt 1, onder e) en f) – Begrippen ‚regel betreffende diensten’ en ‚technisch voorschrift’ – Verhuur van onroerende goederen voor bewoning voor een periode van maximaal dertig dagen – Verplichting voor dienstverleners op het gebied van accommodatiebemiddeling, ook via internetportalen, om gegevens inzake de huurovereenkomsten aan de belastingdienst te verstrekken en bronbelasting in te houden op de gedane betalingen – Verplichting voor dienstverleners zonder vaste inrichting in Italië om een fiscaal vertegenwoordiger aan te wijzen – Artikel 56 VWEU – Vrij verrichten van diensten – Beperkend karakter – Rechtvaardiging – Doeltreffendheid van de fiscale controles en bestrijding van belastingontwijking – Evenredigheid – Artikel 267, derde alinea, VWEU”
Inleiding
1. Onlineplatforms zijn aanbieders van zogenoemde „diensten van de informatiemaatschappij”, of eenvoudiger gezegd, diensten die via het internet worden verleend, die niet alleen ondernemers, maar ook particulieren die geen economische activiteiten verrichten, in staat stellen om diverse diensten aan te bieden aan consumenten, door hen onderling met elkaar in contact te brengen.
2. De ontwikkeling van deze platforms heeft tal van particulieren de mogelijkheid gegeven om, enerzijds, diensten te verlenen naast een volwaardige economische activiteit en, anderzijds, gebruik te maken van dergelijke diensten tegen prijzen die vaak een stuk voordeliger zijn dan die van de diensten die door ondernemers worden aangeboden. Zo deze platforms al niet hebben bijgedragen tot het ontstaan van tot dan toe onbestaande markten, hebben zij op zijn minst bijgedragen tot een exponentiële ontwikkeling van bepaalde markten voor diensten, doordat zowel het aanbod als de vraag is toegenomen. Tegelijkertijd hebben die platforms een groot aantal maatschappelijke, maar ook politieke, administratieve en juridische problemen aangescherpt, door de massale ontwikkeling van deze diensten.
3. De vraag is dus in welke mate onlineplatforms eveneens moeten bijdragen tot het oplossen van de problemen in verband met hun werking. Bij de zoektocht naar deze oplossingen moet uiteraard de wet worden geëerbiedigd, en met name het Unierecht. Typerend voor diensten die via het internet worden verleend, is immers dat zij vlot grenzen overschrijden – op het internet is de geografische ligging van de aanbieder en de afnemer van de dienst niet van tel. Wat onlineplatforms onderscheidt, is dat hun diensten, die via het internet worden verleend en dus in beginsel grensoverschrijdend kunnen zijn, nauw samenhangen met de diensten die vervolgens door hun gebruikers worden verleend en die meestal „reële” diensten zijn, met een precieze fysieke locatie. Die platforms hebben het karakter van grensoverschrijdende diensten dus ingrijpend veranderd, niet alleen door het mogelijk te maken om deze diensten op grote schaal aan te bieden en te gebruiken, maar ook door de diensten een gemengd karakter te verlenen, in die zin dat zij nauw samenhangen met latere dienstverrichtingen die dit grensoverschrijdende karakter niet hebben.
4. Die paradigmaverschuiving maakt het noodzakelijk om bepaalde beginselen van het Unierecht, in het bijzonder het beginsel van de vrijheid van dienstverrichting, opnieuw te bekijken teneinde een antwoord te bieden op de nieuwe uitdagingen die onlineplatforms met zich brengen. De onderhavige zaak biedt het Hof de gelegenheid om zich uit te spreken over de maatregelen die de lidstaten kunnen nemen als reactie op een van deze uitdagingen, te weten de fiscale behandeling van diensten die worden verricht via onlineplatforms.
Toepasselijke bepalingen
Unierecht
5. In artikel 1, lid 1 en lid 5, onder a), van richtlijn 2000/31/EG van het Europees Parlement en de Raad van 8 juni 2000 betreffende bepaalde juridische aspecten van de diensten van de informatiemaatschappij, met name de elektronische handel, in de interne markt („richtlijn inzake elektronische handel”)(2) is bepaald:
„1. Deze richtlijn heeft tot doel bij te dragen aan de goede werking van de interne markt door het vrije verkeer van de diensten van de informatiemaatschappij tussen lidstaten te waarborgen.
[...]
5. Deze richtlijn is niet van toepassing op:
a) belastingen;
[...]”
6. In artikel 1, lid 1, en artikel 2, lid 3, van richtlijn 2006/123/EG van het Europees Parlement en de Raad van 12 december 2006 betreffende diensten op de interne markt(3) is bepaald:
„Artikel 1
1. Deze richtlijn stelt algemene bepalingen ter vergemakkelijking van de uitoefening van de vrijheid van vestiging van dienstverrichters en het vrije verkeer van diensten vast, met waarborging van een hoge kwaliteit van de diensten.
[...]
Artikel 2
[...]
3. Deze richtlijn is niet van toepassing op het gebied van belastingen.”
7. Artikel 1, lid 1, onder b) en e) tot en met g), van richtlijn (EU) 2015/1535 van het Europees Parlement en de Raad van 9 september 2015 betreffende een informatieprocedure op het gebied van technische voorschriften en regels betreffende de diensten van de informatiemaatschappij(4) bepaalt:
„In de zin van deze richtlijn wordt verstaan onder:
[...]
b) ‚dienst’: elke dienst van de informatiemaatschappij, dat wil zeggen elke dienst die gewoonlijk tegen vergoeding, langs elektronische weg, op afstand en op individueel verzoek van een afnemer van diensten wordt verricht.
[...]
e) ,regel betreffende diensten’: een algemene eis betreffende de toegang tot en de uitoefening van dienstenactiviteiten als bedoeld in punt b), met name bepalingen met betrekking tot de dienstverlener, de diensten en de afnemer van diensten, met uitzondering van regels die niet specifiek betrekking hebben op de in datzelfde punt gedefinieerde diensten.
Voor de toepassing van deze definitie:
i) wordt een regel geacht specifiek betrekking te hebben op de diensten van de informatiemaatschappij wanneer die regel, gezien de motivering en de tekst van het dispositief, in zijn totaliteit of in enkele specifieke bepalingen ervan specifiek tot doel heeft die diensten uitdrukkelijk en gericht te reglementeren;
ii) wordt een regel niet geacht specifiek betrekking te hebben op de diensten van de informatiemaatschappij indien [die regel] slechts impliciet of incidenteel op die diensten van toepassing is;
f) ,technisch voorschrift’: een technische specificatie of andere eis of een regel betreffende diensten, met inbegrip van de erop toepasselijke bestuursrechtelijke bepalingen die de jure of de facto moeten worden nageleefd voor de verhandeling, de dienstverrichting, de vestiging van een verrichter van diensten of het gebruik in een lidstaat of in een groot deel van een lidstaat, alsmede de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen, behoudens die bedoeld in artikel 7, van de lidstaten waarbij de vervaardiging, de invoer, de verhandeling of het gebruik van een product dan wel de verrichting of het gebruik van een dienst of de vestiging als dienstverlener wordt verboden.
De facto technische voorschriften zijn met name:
[...]
iii) technische specificaties of andere eisen of regels betreffende diensten die verbonden zijn met fiscale of financiële maatregelen die het verbruik van producten of het gebruik van diensten beïnvloeden, doordat zij de naleving van die technische specificaties, andere eisen of regels betreffende diensten aanmoedigen; hieronder vallen niet de technische specificaties, andere eisen of regels betreffende diensten die samenhangen met de nationale stelsels van sociale zekerheid.
[...]
g) ‚ontwerp voor een technisch voorschrift’: de tekst van een technische specificatie, een andere eis of een regel betreffende diensten, met inbegrip van bestuursrechtelijke bepalingen, die is uitgewerkt met de bedoeling deze als technisch voorschrift vast te stellen of uiteindelijk te doen vaststellen, en die zich in een stadium van voorbereiding bevindt waarin het nog mogelijk is daarin ingrijpende wijzigingen aan te brengen.”
8. Artikel 5, lid 1, eerste alinea, van die richtlijn luidt:
„Onverminderd artikel 7 delen de lidstaten de [Europese] Commissie onverwijld ieder ontwerp voor een technisch voorschrift mee, tenzij het een integrale omzetting van een internationale of Europese norm betreft, in welk geval louter met een mededeling van de betrokken norm kan worden volstaan. Zij geven de Commissie tevens kennis van de redenen waarom de vaststelling van dit technisch voorschrift nodig is, tenzij die redenen reeds uit het ontwerp zelf blijken.”
Italiaans recht
9. Artikel 4 van decreto-legge n. 50 convertito con modificazioni dalla L. 21 giugno 2017, n. 96 – Disposizioni urgenti in materia finanziaria, iniziative a favore degli enti territoriali, ulteriori interventi per le zone colpite da eventi sismici e misure per lo sviluppo (voorlopig wetsbesluit nr. 50, met wijzigingen omgezet in wet nr. 96 van 21 juni 2017, houdende financiële spoedmaatregelen, initiatieven ten behoeve van de territoriale overheden, aanvullende maatregelen voor door aardbevingen getroffen gebieden en ontwikkelingsmaatregelen), van 24 april 2017(5), zoals gewijzigd (hierna: „wetsbesluit nr. 50”), bevat de fiscale regeling voor de kortlopende verhuur van accommodatie buiten de uitoefening van bedrijfsactiviteiten (hierna: „litigieuze fiscale regeling”).
10. De litigieuze fiscale regeling is van toepassing op overeenkomsten voor de verhuur van woonruimte met een duur van ten hoogste dertig dagen die, buiten de uitoefening van bedrijfsactiviteiten, worden gesloten door natuurlijke personen, en dit rechtstreeks of via entiteiten die optreden als accommodatiebemiddelaars of „als beheerders van internetportalen” (artikel 4, lid 1, van wetsbesluit nr. 50).
11. Vanaf 1 juni 2017 worden de inkomsten die voortvloeien uit dergelijke huurovereenkomsten facultatief onderworpen aan een bijzondere belasting voor dit type inkomsten in de vorm van een bevrijdende voorheffing met een tarief van 21 %, in plaats van aan de normale inkomstenbelasting (artikel 4, lid 2, van wetsbesluit nr. 50).
12. Personen die met betrekking tot de hierboven bedoelde huurovereenkomsten optreden als accommodatiebemiddelaars of „beheerders van internetportalen”, zijn verplicht de gegevens inzake de door de bemiddelaar gesloten huurovereenkomsten te verstrekken vóór 30 juni van het jaar volgend op het jaar waarop de gegevens betrekking hebben. Het niet, onvolledig of foutief verstrekken van de gegevens kan worden bestraft met geldboeten (artikel 4, lid 4, van wetsbesluit nr. 50).
13. Italiaanse ingezetenen die optreden als accommodatiebemiddelaars of als „beheerders van internetportalen”, moeten, indien zij de huurprijzen of vergoedingen met betrekking tot voornoemde huurovereenkomsten innen of indien zij betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van deze huurprijzen of vergoedingen, in hun hoedanigheid van belastingontvanger bij de betaling aan de begunstigde een inhouding van 21 % toepassen op het totaalbedrag van de huurprijzen en vergoedingen en deze inhouding doorstorten aan de belastingdienst. Indien niet wordt gekozen voor de regeling van de bijzondere belasting middels bevrijdende voorheffing, wordt de belasting geheven als voorschot (artikel 4, lid 5, van wetsbesluit nr. 50).
14. Niet-ingezetenen die dezelfde activiteiten verrichten en die een vaste inrichting hebben in Italië, voldoen aan de verplichtingen uit hoofde van de litigieuze fiscale regeling via hun vaste inrichting. Niet-ingezetenen waarvan is vastgesteld dat zij geen vaste inrichting in Italië hebben, zijn verplicht om een fiscaal vertegenwoordiger aan te wijzen als voor de belasting verantwoordelijke. Indien geen fiscaal vertegenwoordiger wordt aangewezen, zijn Italiaanse ingezetenen die tot dezelfde groep als voornoemde personen behoren hoofdelijk aansprakelijk met die laatsten voor de uitvoering en doorstorting van de inhouding op het bedrag van de huurprijzen en de vergoedingen met betrekking tot de huurovereenkomsten (artikel 4, lid 5 bis, van wetsbesluit nr. 50).
15. De uitvoeringsbepalingen van artikel 4, leden 4, 5 en 5 bis, van wetsbesluit nr. 50 dienden te worden vastgesteld bij besluit van de directeur van de belastingdienst.
Feiten, procedure en prejudiciële vragen
16. Verzoeksters in het hoofdgeding, Airbnb Ireland UC en Airbnb Payments UK Ltd (hierna gezamenlijk: „Airbnb”), behoren tot de mondiale groep Airbnb, die het gelijknamige internetportaal voor accommodatiebemiddeling beheert. Dat internetportaal maakt het mogelijk om verhuurders die beschikken over accommodatie in contact te brengen met personen die dit soort accommodatie zoeken, door vóór het begin van de verhuur bij de klant de betaling voor de terbeschikkingstelling van de accommodatie te innen en die betaling nadat de verhuur is gestart door te storten aan de verhuurder, voor zover de huurder geen bezwaar heeft gemaakt.(6)
17. Airbnb heeft bij de Tribunale amministrativo del Lazio (bestuursrechter in eerste aanleg Latium, Italië) beroep ingesteld tot nietigverklaring van, ten eerste, besluit nr. 132395 van de directeur van de belastingdienst van 12 juli 2017 tot uitvoering van de litigieuze fiscale regeling, en, ten tweede, interpretatieve circulaire nr. 24 van de Agenzia delle Entrate (belastingdienst, Italië) van 12 oktober 2017 betreffende de litigieuze fiscale regeling.
18. Ter staving van haar beroep heeft Airbnb aangevoerd dat met de litigieuze fiscale regeling een „technisch voorschrift” of een „regel betreffende diensten” in het Italiaanse recht was ingevoerd en dat de regeling dus vooraf bij de Commissie had moeten worden aangemeld overeenkomstig artikel 5, lid 1, eerste alinea, van richtlijn 2015/1535. Airbnb stelde eveneens dat de verplichtingen waarin deze regeling voorziet ten aanzien van de doorgifte van gegevens en van de belastingen het beginsel van vrijheid van dienstverrichting schonden. Voorts argumenteerde zij dat de verplichte aanwijzing van een fiscaal vertegenwoordiger voor alle beheerders van internetportalen voor accommodatiebemiddeling die niet in Italië zijn ingezeten of gevestigd, een onevenredige beperking van de fundamentele vrijheden inhield, waaronder de vrijheid van dienstverrichting.
19. De rechter in eerste aanleg heeft bij vonnis van 18 februari 2019 de vordering afgewezen. Airbnb heeft tegen dat vonnis hoger beroep ingesteld bij de verwijzende rechter.
20. Bij beslissing van 11 juli 2019, ingekomen bij het Hof op 30 september 2019, heeft de verwijzende rechter bij het Hof een verzoek om een prejudiciële beslissing ingediend met betrekking tot diverse bepalingen van het Unierecht. Bij beschikking van 30 juni 2020, Airbnb Ireland en Airbnb Payments UK (C‑723/19, niet-gepubliceerd, EU:C:2020:509), heeft het Hof dat verzoek kennelijk niet-ontvankelijk verklaard, bij gebrek aan aanwijzingen op basis waarvan het Hof een nuttig antwoord op de gestelde vragen zou kunnen geven, waarbij het evenwel verduidelijkte dat het de verwijzende rechter vrijstond een nieuw verzoek om een prejudiciële beslissing in te dienen.
21. Daarop heeft de Consiglio di Stato (hoogste bestuursrechter, Italië) de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen:
„1) Welke uitlegging moet worden gegeven aan de begrippen ‚technisch voorschrift’ betreffende de diensten van de informatiemaatschappij en ‚regel betreffende diensten’ van de informatiemaatschappij in [richtlijn 2015/1535] en vallen onder deze begrippen ook belastingmaatregelen die niet direct zijn bedoeld om de specifieke dienst van de informatiemaatschappij te reguleren, maar die van invloed zijn op de wijze waarop deze dienst in de lidstaat concreet wordt verleend, met name doordat zij aan alle dienstverleners op het gebied van accommodatiebemiddeling – waaronder dus ook niet-ingezeten dienstverleners die hun diensten online verlenen – aanvullende verplichtingen opleggen met het oog op de doeltreffende inning van de door verhuurders verschuldigde belastingen, te weten:
a) het verzamelen en aan de belastingdienst van de lidstaat verstrekken van gegevens inzake de kortlopende huurovereenkomsten die zijn gesloten naar aanleiding van de activiteit van de bemiddelaar;
b) het inhouden van het percentage van de door de huurders aan de verhuurders overgemaakte bedragen dat aan de fiscus verschuldigd is, en het doorstorten ervan aan de schatkist?
2) a) Staan het in artikel 56 VWEU neergelegde beginsel van vrijheid van dienstverrichting en, indien zij in casu van toepassing worden geacht, de uit de [richtlijnen 2000/31 en 2006/123] af te leiden vergelijkbare beginselen in de weg aan een nationale regeling op grond waarvan accommodatiebemiddelaars die actief zijn in Italië – waaronder dus ook niet-ingezeten dienstverleners die hun diensten online verlenen – gegevens moeten verzamelen over kortlopende huurovereenkomsten die via hen worden gesloten en die gegevens vervolgens aan de belastingdienst moeten verstrekken, met het oog op de inning van de directe belastingen die de gebruikers van de dienst verschuldigd zijn?
b) Staan het in artikel 56 VWEU neergelegde beginsel van vrijheid van dienstverrichting en, indien zij in casu van toepassing worden geacht, de uit de [richtlijnen 2000/31 en 2006/123] af te leiden vergelijkbare beginselen in de weg aan een nationale regeling op grond waarvan accommodatiebemiddelaars die actief zijn in Italië – waaronder dus ook niet-ingezeten dienstverleners die hun diensten online verlenen – en die betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van de kortlopende huurovereenkomsten die via hen worden gesloten, op deze betalingen belasting moeten inhouden en die vervolgens aan de schatkist moeten doorstorten, met het oog op de inning van de directe belastingen die de gebruikers van de dienst verschuldigd zijn?
c) Kunnen, indien bovenstaande vragen bevestigend worden beantwoord, het in artikel 56 VWEU neergelegde beginsel van vrijheid van dienstverrichting en, indien zij in casu van toepassing worden geacht, de uit de [richtlijnen 2000/31 en 2006/123] af te leiden vergelijkbare beginselen, in overeenstemming met het recht van de Unie, evenwel worden beperkt door nationale bepalingen zoals de hierboven onder a) en b) omschreven bepalingen, omdat de heffing van de door de gebruikers van de dienst verschuldigde belastingen anders niet doeltreffend zou verlopen?
d) Kunnen de toepassing van het in artikel 56 VWEU neergelegde beginsel van vrijheid van dienstverrichting en, indien zij in casu van toepassing worden geacht, de uit de [richtlijnen 2000/31 en 2006/123] af te leiden vergelijkbare beginselen, in overeenstemming met het recht van de Unie, worden beperkt door een nationale bepaling op grond waarvan accommodatiebemiddelaars die niet in Italië zijn gevestigd, een fiscaal vertegenwoordiger moeten aanwijzen die, in naam en voor rekening van de niet-ingezeten bemiddelaar, moet voldoen aan de hierboven onder b) omschreven nationale bepalingen, omdat de heffing van de door de gebruikers van de dienst verschuldigde belastingen anders niet doeltreffend zou verlopen?
3) Moet artikel 267, derde alinea, VWEU, aldus worden uitgelegd dat, indien een van de partijen een vraag van uitlegging van het (primaire of afgeleide) recht van de Unie opwerpt, vergezeld van een exacte formulering van die vraag, de rechter desondanks nog steeds de mogelijkheid heeft de vraag zelf op autonome wijze te formuleren, waarbij hij naar eigen goeddunken en naar eer en geweten de verwijzingen naar het recht van de Unie, de nationale bepalingen die hier mogelijk mee in strijd zijn, en de woordelijke strekking van de vragen bepaalt, mits hij hierbij binnen de grenzen van het voorwerp van het geding blijft, of dient de rechter de vragen zoals deze door de vragende partij zijn geformuleerd, over te nemen?”
22. Het verzoek om een prejudiciële beslissing is op 9 februari 2021 bij het Hof ingekomen. Airbnb, de Federazione delle Associazioni Italiane Alberghi e Turismo – Federalberghi (federatie van Italiaanse hotel- en toerismeverenigingen; hierna: „Federalberghi”), de Italiaanse, de Belgische, de Tsjechische, de Spaanse, de Franse, de Nederlandse, de Oostenrijkse en de Poolse regering, alsmede de Commissie hebben schriftelijke opmerkingen ingediend. Airbnb, Federalberghi, de Italiaanse, de Spaanse en de Franse regering en de Commissie waren vertegenwoordigd op de terechtzitting van 28 april 2022.
Analyse
Eerste prejudiciële vraag
23. Met zijn eerste vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 1, lid 1, onder f), van richtlijn 2015/1535 aldus moet worden uitgelegd dat een nationale regeling op grond waarvan bemiddelaars bij de kortlopende verhuur van accommodatie, ook wanneer zij hun activiteiten online verrichten, gegevens inzake de huurovereenkomsten die zijn gesloten naar aanleiding van de activiteit van de bemiddelaar, moeten verzamelen en aan de belastingdienst moeten verstrekken, en op grond waarvan die bemiddelaars, wanneer zij betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van de huurprijzen, op de door de huurders aan de verhuurders betaalde bedragen de verschuldigde belasting moeten inhouden en die aan de schatkist moeten doorstorten, een „technisch voorschrift” is in de zin van voornoemd artikel.
Toepasselijkheid van richtlijn 2015/1535 op fiscale bepalingen
24. De partijen en de ter terechtzitting aanwezige belanghebbenden zijn door het Hof gevraagd naar de toepasselijkheid van richtlijn 2015/1535 op maatregelen zoals de litigieuze fiscale regeling, gelet op het feit dat „fiscale bepalingen” bij lid 2 van artikel 114 VWEU worden uitgesloten van de toepassing van lid 1 ervan, dat de rechtsgrondslag voor die richtlijn vormt.
25. Ik moet er vooraf op wijzen dat ik het eens ben met het standpunt van met name de Franse regering, dat artikel 114, lid 2, VWEU er in beginsel niet aan in de weg staat dat richtlijn 2015/1535 wordt toegepast op fiscale maatregelen. Die bepaling moet namelijk aldus worden uitgelegd dat zij verwijst naar een harmonisering van deze bepalingen die als „positieve harmonisering” kan worden beschouwd. Dergelijke maatregelen worden, wat indirecte heffingen en belastingen betreft, genomen op grond van artikel 113 VWEU.
26. Richtlijn 2015/1535 voorziet echter niet in een dergelijke positieve harmonisering. In deze richtlijn worden slechts voorschriften vastgesteld om te voorkomen dat de lidstaten maatregelen nemen die indruisen tegen de goede werking van de interne markt. Die voorschriften komen neer op een procedurele verplichting om een aantal bepalingen in de ontwerpfase aan te melden, opdat zij preventief kunnen worden getoetst om na te gaan of zij in overeenstemming zijn met de voorschriften van de interne markt. Een dergelijke controle staat echter geenszins gelijk aan een harmonisering van deze bepalingen op grond van het Unierecht als bedoeld in artikel 114, lid 1, VWEU. Hoewel richtlijn 2015/1535 voorziet in harmonisering, heeft die harmonisering betrekking op de procedurele voorschriften voor de vaststelling van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen van de lidstaten.
27. Artikel 114, lid 2, VWEU sluit mijns inziens dus niet uit dat richtlijn 2015/1535 van toepassing is op fiscale bepalingen zoals die welke in de onderhavige zaak aan de orde zijn.
Kwalificatie van de bepalingen van de litigieuze fiscale regeling als „regels betreffende diensten”
28. Tot de „technische voorschriften” in de zin van artikel 1, lid 1, onder f), van richtlijn 2015/1535, behoren met name de „regels betreffende diensten” zoals gedefinieerd in artikel 1, lid 1, onder e), van die richtlijn.
29. Ik herinner eraan dat een „regel betreffende diensten” daarin wordt gedefinieerd als een algemene eis betreffende de toegang tot en de uitoefening van diensten van de informatiemaatschappij, met name bepalingen met betrekking tot de dienstverlener, de diensten en de afnemer van diensten, met uitzondering van regels die niet specifiek betrekking hebben op die diensten.
30. Het staat vast dat diensten zoals die welke door Airbnb worden verleend, diensten van de informatiemaatschappij in de zin van richtlijn 2015/1535 zijn.(7) Rest nog de vraag of de verschillende verplichtingen die op grond van de litigieuze fiscale regeling op bemiddelaars bij de kortlopende verhuur van accommodatie rusten, beantwoorden aan de overige criteria van de definitie van „regel betreffende diensten”.
31. Over de vraag of die verplichtingen de diensten van de informatiemaatschappij „uitdrukkelijk en gericht” regelen, dan wel of zij alleen „impliciet of incidenteel” betrekking hebben op deze diensten in de zin van artikel 1, lid 1, onder e), tweede alinea, van richtlijn 2015/1535, zijn partijen het oneens.
32. Enerzijds stelt Federalberghi dat de litigieuze fiscale regeling slechts voorziet in een uitbreiding van de bestaande fiscale regeling ten aanzien van langlopende verhuur naar de kortlopende verhuur van accommodatie. Volgens haar is deze regeling niet bedoeld om bemiddelingsdiensten als zodanig te regelen, maar wel om accommodatieverhuur op doeltreffende wijze te belasten, door belastingontwijking in deze sector te voorkomen. Zij bevestigt bovendien dat de verschillende verplichtingen die bij deze regeling aan de bemiddelaars worden opgelegd, technologisch neutraal geformuleerd zijn, in die zin dat zij zowel gelden voor bemiddelaars die online actief zijn als voor bemiddelaars die hun activiteiten op andere wijze uitoefenen. Volgens deze partij is de aanwezigheid van offlinemarktdeelnemers op de markt voor kortlopende verhuur bovendien niet louter theoretisch.
33. Anderzijds voert Airbnb aan dat de litigieuze fiscale regeling in werkelijkheid specifiek is opgezet om accommodatieverhuur door bemiddelaars van onlineplatforms, zoals het door Airbnb beheerde platform, aan te pakken. Ik begrijp dat argument. Uit de informatie in het aan het Hof overgelegde dossier blijkt namelijk duidelijk dat de litigieuze fiscale regeling is vastgesteld om de massale belastingontwijking in de kortlopende accommodatieverhuur tussen particulieren aan te pakken. Het is algemeen geweten dat het dankzij deze onlineplatforms, zoals het door Airbnb beheerde platform, en dus dankzij de diensten van de informatiemaatschappij is dat deze sector zo een aanzienlijke ontwikkeling heeft doorgemaakt. Hoewel er in de sector bemiddelaars actief zijn die op andere wijzen werken, is hun marktaandeel naar mijn mening minimaal.
34. De situatie in het hoofdgeding betreft derhalve niet louter de toepassing van bestaande regels, die gelden voor offlinedienstverleners(8), op diensten van de informatiemaatschappij, maar wel de vaststelling van regels die bedoeld zijn om problemen op te lossen die specifiek zijn gerezen in de internetomgeving, en die dus specifiek gericht zijn op onlinedienstverleners(9).
35. Mijns inziens mag daarom worden aangenomen dat de verplichtingen die op grond van de litigieuze fiscale regeling op de bemiddelaars rusten, specifiek gericht zijn op de diensten van de informatiemaatschappij, zonder dat het enkele feit dat de aan de orde zijnde nationale bepalingen technologisch neutraal geformuleerd zijn, iets aan die beoordeling kan veranderen.(10)
36. In deze analyse wordt echter slechts rekening gehouden met één aspect van het probleem, te weten louter het feit dat de aanbieders van diensten van de informatiemaatschappij specifiek worden beoogd. Het is juist dat een dergelijke benadering kan volstaan wanneer sprake is van regels die tot doel hebben de voorwaarden voor de toegang tot en uitoefening van een onlineactiviteit te regelen(11) of een dergelijke activiteit te verbieden(12). In een situatie zoals die in het hoofdgeding aan de orde is, die betrekking heeft op bepalingen met een ander doel, vergt de bijzonder complexe definitie van een „regel betreffende diensten” mijns inziens echter een meer genuanceerde uitlegging, teneinde nauwkeurig te kunnen bepalen of deze bepalingen onder de verplichting tot kennisgeving vallen, en onder de bijbehorende sanctie bij de eventuele niet-nakoming van die verplichting, te weten dat bepalingen waarvan kennis had moeten worden gegeven, niet jegens particulieren kunnen worden tegengeworpen(13).
37. Voor een dergelijke, meer genuanceerde uitlegging moet worden nagegaan of de bepaling waarvan wordt aangevoerd dat zij een technisch voorschrift is, specifiek tot doel heeft de toegang tot of de uitoefening van een dienst van de informatiemaatschappij te reglementeren. Op basis van artikel 1, lid 1, onder e), eerste alinea juncto tweede alinea, punt i), van richtlijn 2015/1535 concludeer ik dat de formulering van die tweede bepaling, waarin het heet dat „een regel [wordt] geacht specifiek betrekking te hebben op de diensten van de informatiemaatschappij wanneer die regel [...] ervan specifiek tot doel heeft die diensten uitdrukkelijk en gericht te reglementeren”, aldus moet worden opgevat dat zij vereist dat een regel betreffende diensten specifiek tot doel heeft de toegang tot en de uitoefening van die diensten, dus de materie die in de eerste bepaling wordt genoemd, uitdrukkelijk en gericht te reglementeren.
38. Wat de verschillende verplichtingen betreft die op grond van de litigieuze fiscale regeling op de bemiddelaars rusten, deel ik de mening van een aantal belanghebbenden die opmerkingen hebben ingediend in de onderhavige zaak, waaronder de Poolse regering, dat deze verplichtingen niet specifiek tot doel hebben de toegang tot en de uitoefening van accommodatiebemiddelingsdiensten via het internet te reglementeren.
39. Ten eerste moet, wat de verplichting om gegevens te verzamelen en te verstrekken betreft, mijns inziens worden vastgesteld dat deze verplichting geenszins bedoeld is om de toegang tot en de uitoefening van de dienst van bemiddeling bij de kortlopende verhuur van accommodatie te reglementeren. Het verstrekken van informatie aan de belastingdienst heeft immers niet tot doel de activiteiten van de bemiddelaar te reglementeren of zelfs maar te controleren, maar beoogt louter de activiteiten van diens klanten-verhuurders te reglementeren. Deze verplichting heeft dus slechts „incidenteel” betrekking op de activiteiten van de bemiddelaar in de zin van artikel 1, lid 1, onder e), eerste alinea en tweede alinea, punt ii), van richtlijn 2015/1535. Hoewel deze verplichting het rechtstreekse gevolg is van de uitoefening van de bemiddelingsdienst voor accommodatie die zich in Italië bevindt en wordt verhuurd door particulieren, vormt zij in tegenstelling tot wat Airbnb aanvoert geen voorwaarde voor de mogelijkheid om die activiteiten uit te oefenen(14) en bepaalt zij noch de wijze waarop, noch de voorwaarden waaronder deze activiteiten worden uitgeoefend. De verplichting ontstaat achteraf uit de uitoefening van de activiteiten en ziet niet op de betrekkingen tussen de bemiddelaar en zijn klanten, maar alleen op de betrekkingen met de belastingdienst.(15)
40. Ten tweede bestaat er, wat de verplichting tot inhouding van belasting betreft, duidelijk een meer rechtstreeks verband tussen deze verplichting en de uitoefening van de bemiddelingsdienst, voor zover die dienst bemiddeling bij de betaling van de huurprijzen behelst. Om aan deze verplichting te voldoen, maakt de bemiddelaar immers niet de volledige ontvangen huurprijzen aan de verhuurder over(16), maar slechts het bedrag dat overblijft na inhouding van de belasting.
41. Toch heeft de verplichting tot inhouding van de belasting, net zoals de verplichting tot informatieverstrekking, niet tot doel de bemiddelingsdienst te reglementeren, maar wel de onderliggende activiteit van accommodatieverhuur te belasten. De inhouding van de belasting door de bemiddelaar die betrokken is bij de afhandeling van de betalingen is slechts een instrument waarmee dat doel kan worden bereikt. Net als de verplichting om informatie te verzamelen en te verstrekken, heeft deze verplichting dus slechts incidenteel betrekking op de bemiddelingsdienst. In dat verband zij erop gewezen dat, zoals de Franse regering terecht onderstreept, de techniek om bronbelasting in te houden gebruikelijk is op verschillende gebieden die geen verband houden met diensten van de informatiemaatschappij, zoals de arbeidsbetrekkingen of de belasting op kapitaalopbrengsten. Dit instrument is dus hoegenaamd niet specifiek voor diensten van de informatiemaatschappij.
42. Het door Airbnb aangevoerde argument dat de betrokken bemiddelaar verplicht zou zijn om technische en organisatorische procedures vast te stellen om te voldoen aan de verplichtingen die voortvloeien uit de litigieuze fiscale regeling verandert niets aan mijn beoordeling van de desbetreffende verplichtingen in het licht van richtlijn 2015/1535. De vaststelling van dergelijke procedures zou immers een interne maatregel van de dienstverrichter zijn die ziet op diens betrekkingen met de belastingdienst van de lidstaat waarin de plaats van de onderliggende dienstverrichtingen van zijn bemiddelingsdienst zich bevindt. Dergelijke maatregelen hebben echter geen gevolgen voor de uitoefening van zijn eigen dienst. Dit is slechts anders indien de incidentele verplichtingen die aan een dienstverlener worden opgelegd hem ertoe verplichten de wijze van uitoefening van die dienst te wijzigen, bijvoorbeeld door zijn klanten om aanvullende informatie te verzoeken.
43. Wat ten derde de verplichting om een fiscaal vertegenwoordiger aan te wijzen betreft, zij opgemerkt dat de verwijzende rechter deze verplichting niet heeft vermeld in zijn eerste prejudiciële vraag. Voor de volledigheid wijs ik er evenwel op dat deze verplichting overeenkomstig mijn analyse met betrekking tot artikel 1, lid 1, onder e), van richtlijn 2015/1535, buiten het kader van de definitie van de „regel betreffende diensten” valt, aangezien zij niet bedoeld is om de toegang tot of uitoefening van een dienst van de informatiemaatschappij te reglementeren, maar louter een administratief gevolg is van de uitoefening van een dergelijke dienst, dat nauw samenhangt met de verplichting om bronbelasting in te houden.
Met fiscale maatregelen verbonden de facto technische voorschriften
44. Ter terechtzitting is eveneens de vraag besproken of de uit de litigieuze fiscale regeling voortvloeiende verplichtingen voor bemiddelaars moeten worden aangemerkt als „de facto technische voorschriften” in de zin van artikel 1, lid 1, onder f), tweede alinea, punt iii), van richtlijn 2015/1535, aangezien het daarbij gaat om regels betreffende diensten die verbonden zijn met fiscale maatregelen.
45. Zoals de Franse regering heeft opgemerkt, gaan dergelijke regels evenwel gepaard met fiscale maatregelen die tot doel hebben het verbruik te beïnvloeden van bepaalde producten of diensten, zoals producten die minder schadelijk zijn voor het milieu of die energiezuiniger zijn. Dat is evenwel niet het doel van de litigieuze fiscale regeling. Zoals de Italiaanse regering op overtuigende wijze uiteenzet, heeft die regeling immers alleen tot doel de inning van belastingen te vergemakkelijken en belastingontwijking te bestrijden. De aan de orde zijnde verplichtingen zijn dus fiscale maatregelen in eigenlijke zin en kunnen niet worden aangemerkt als „de facto technische voorschriften”.(17)
Voorgestelde beantwoording van de eerste prejudiciële vraag
46. Ik geef derhalve in overweging op de eerste prejudiciële vraag te antwoorden dat artikel 1, lid 1, onder f), van richtlijn 2015/1535, gelezen in samenhang met artikel 1, lid 1, onder e), van deze richtlijn, aldus moet worden uitgelegd dat een nationale regeling op grond waarvan bemiddelaars bij de kortlopende verhuur van accommodatie, ook wanneer zij hun activiteiten online verrichten, gegevens inzake de huurovereenkomsten die zijn gesloten naar aanleiding van de activiteit van de bemiddelaar, moeten verzamelen en aan de belastingdienst moeten verstrekken, en op grond waarvan die bemiddelaars, wanneer zij betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van de huurprijzen, op de door de huurders aan de verhuurders betaalde bedragen de verschuldigde belasting moeten inhouden en die aan de schatkist moeten doorstorten, geen „technisch voorschrift” is in de zin van eerstgenoemde bepaling.
Tweede vraag
47. Met zijn tweede vraag wenst de verwijzende rechter te vernemen of de richtlijnen 2000/31 en 2006/123 en artikel 56 VWEU aldus moeten worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een nationale regeling op grond waarvan bemiddelaars bij de kortlopende verhuur van accommodatie, ook wanneer zij hun activiteiten online verrichten:
a) gegevens inzake de huurovereenkomsten die zijn gesloten naar aanleiding van de activiteit van de bemiddelaar moeten verzamelen en aan de belastingdienst verstrekken;
b) op de door de huurders aan de verhuurders betaalde bedragen de verschuldigde belasting moeten inhouden en die aan de schatkist moeten doorstorten, wanneer zij betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van de huurprijzen, en
c) een fiscaal vertegenwoordiger moeten aanwijzen wanneer de bemiddelaar in kwestie geen vaste inrichting in Italië heeft.
Informatieplicht
48. Wat betreft de verplichting om gegevens te verzamelen en te verstrekken, heeft het Hof in zijn arrest Airbnb Ireland(18) geoordeeld dat de Belgische regeling, waarbij soortgelijke verplichtingen werden opgelegd als die welke in casu aan de orde zijn, was uitgesloten van de werkingssfeer van richtlijn 2000/31 aangezien zij tot het gebied van „belastingen” in de zin van artikel 1, lid 5, onder a), van die richtlijn behoort.
49. Dezelfde conclusie dringt zich mijns inziens op met betrekking tot het begrip „gebied van belastingen” in de zin van artikel 2, lid 3, van richtlijn 2006/123, zodat de nationale regeling die in de onderhavige zaak aan de orde is, eveneens van de werkingssfeer van deze richtlijn moet worden uitgesloten.
50. Het oordeel van het Hof in het arrest Airbnb Ireland(19) dat de Belgische regeling niet in strijd is met artikel 56 VWEU, kan overigens rechtstreeks op de onderhavige zaak worden toegepast.
Verplichting tot inhouding van belasting
51. In het arrest Airbnb Ireland(20) heeft het Hof geoordeeld dat de informatieplicht die aan verleners van bemiddelingsdiensten bij kortlopende accommodatieverhuur wordt opgelegd, buiten de werkingssfeer van richtlijn 2000/31 valt omdat zij tot het gebied van belastingen behoort, aangezien de ontvanger van de informatie de belastingdienst is, de verplichting deel uitmaakt van een belastingregeling en de inlichtingen die op grond van deze verplichting moeten worden meegedeeld inhoudelijk onlosmakelijk verbonden zijn met die regeling, daar alleen aan de hand van deze inlichtingen kan worden bepaald wie daadwerkelijk gehouden is tot voldoening van de betrokken belasting, wat de belastinggrondslag is en, dus, wat het bedrag van de belasting is.
52. Datzelfde geldt des te meer voor de verplichting tot inhouding van belasting, die bij uitstek een fiscaal karakter heeft. Het staat dus buiten kijf dat deze verplichting, net zoals de informatieplicht, tot het gebied van belastingen in de zin van artikel 1, lid 5, onder a), van richtlijn 2000/31 en artikel 2, lid 3, van richtlijn 2006/123 behoort.
53. Er moet dus worden vastgesteld dat de verplichting tot inhouding van belasting buiten de werkingssfeer van de richtlijnen 2000/31 en 2006/123 valt.
54. Wat vervolgens artikel 56 VWEU betreft, heeft het Hof in het arrest Airbnb Ireland geoordeeld dat deze bepaling zich niet verzet tegen de verplichting tot het verzamelen en vertrekken van gegevens door een accommodatiebemiddelaar, met name omdat artikel 56 VWEU volgens zijn rechtspraak geen betrekking heeft op maatregelen die uitsluitend tot gevolg hebben dat er voor de dienstverrichting in kwestie extra kosten ontstaan en die het verrichten van diensten tussen lidstaten en het verrichten van diensten binnen één lidstaat gelijkelijk raken.(21)
55. Airbnb betwist die conclusie van het Hof in haar opmerkingen echter indirect door aan te voeren dat de rechtspraak waarop zij is gebaseerd, ziet op belastingen en heffingen op de eigen activiteiten van grensoverschrijdende dienstverleners en dat de aanvullende kosten waarop deze rechtspraak betrekking heeft, rechtstreeks werden veroorzaakt door die belastingen. Volgens Airbnb vloeien de verplichtingen die op grond van de litigieuze fiscale regeling op haar rusten echter niet voort uit de belasting op haar eigen activiteiten, maar wel uit de belasting op de activiteiten van haar klanten-verhuurders. Airbnb voert aan dat de rechtspraak waarop punt 46 van het arrest Airbnb Ireland is gebaseerd derhalve niet van toepassing is in de onderhavige zaak.
56. Dat argument is niet ongegrond, althans wat de verplichting tot inhouding van belasting betreft. Die verplichting vormt immers een veel grotere last dan een loutere informatieplicht, al is het maar door de financiële verantwoordelijkheid die zij met zich brengt, niet alleen jegens de heffingsstaat, maar ook jegens de klanten. Het lijkt mij derhalve noodzakelijk te analyseren of deze verplichting in overeenstemming is met artikel 56 VWEU.
57. Ter herinnering verzet artikel 56 VWEU zich volgens vaste rechtspraak tegen de toepassing van nationale maatregelen die de uitoefening van de vrijheid van dienstverrichting verbieden, belemmeren of minder aantrekkelijk maken.(22)
58. Airbnb voert in de eerste plaats aan dat de litigieuze fiscale regeling, en met name de verplichting tot inhouding van belasting, indirecte discriminatie van grensoverschrijdende dienstverleners vormt, omdat „nagenoeg alle” platforms voor accommodatiebemiddeling op de Italiaanse markt, en „in het bijzonder de platforms die ook de betalingen afhandelen” in andere lidstaten zijn gevestigd. Dat argument moet naar mijn oordeel aldus worden opgevat dat de Italiaanse wetgever volgens Airbnb, door de inhoudingsplicht alleen op te leggen aan bemiddelaars die betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van de huurprijzen, niet-ingezeten platforms, die gewoonlijk betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen, heeft gediscrimineerd ten opzichte van ingezeten bemiddelaars, die doorgaans niet betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen.
59. Alleen de verwijzende rechter kan nagaan of het uitgangspunt van deze stelling feitelijk juist is. Desondanks lijkt de stelling van Airbnb mij uit het oogpunt van de vrijheid van dienstverrichting niet gegrond.
60. Wat ten eerste de stelling betreft dat de verplichting om belastingen in te houden alleen zou zijn opgelegd aan bemiddelaars die betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van de huurprijzen, zij opgemerkt dat duidelijk is dat die verplichting moeilijk kan worden opgelegd aan bemiddelaars die een dergelijke aanvullende dienst niet aanbieden. Voor mij is het belangrijkste element echter het feit dat de keuze van de bemiddelaar om deze dienst te verlenen geen toeval is, maar daarentegen tegemoetkomt aan soortgelijke bezorgdheden als die welke de Italiaanse regering ertoe hebben gebracht de litigieuze fiscale regeling vast te stellen.
61. Zoals Airbnb overigens toegeeft in haar opmerkingen, moet immers worden vastgesteld dat de risico’s ten aanzien van kortlopende huurovereenkomsten veel groter zijn wanneer die overeenkomsten worden gesloten tussen natuurlijke personen dan wanneer de verhuurder een ondernemer is en de huurder een consument. In het eerste geval is de huurder namelijk niet altijd in staat om zich op voorhand te verzekeren van de werkelijke kwaliteit of zelfs maar van het bestaan van accommodatie die niet aan een toeristische ondernemer toebehoort en geniet hij geen consumentenbescherming, terwijl de niet-professionele verhuurder vaak ook niet over dezelfde capaciteit beschikt als een ondernemer om ervoor te zorgen dat de huurder de huur daadwerkelijk betaalt. Door te waarborgen dat de huurder pas toegang krijgt tot de accommodatie wanneer hij de huur heeft betaald en dat de verhuurder zijn geld pas ontvangt nadat de huurder zijn intrek heeft genomen in de accommodatie, nadat hij heeft vastgesteld dat die accommodatie aan de voorwaarden van de overeenkomst beantwoordt, faciliteert de bemiddelaar dus niet alleen de betalingsprocedure, maar schept hij ook de nodige veiligheidsvoorwaarden opdat de sector van kortlopende accommodatieverhuur door niet-professionele verhuurders zich kan ontwikkelen tot een massamarkt.
62. Overheden die deze verhuuractiviteiten willen belasten, worden geconfronteerd met soortgelijke problemen. De activiteiten van een groot aantal natuurlijke personen die niet zijn onderworpen aan de diverse verplichtingen die gelden voor ondernemers, zijn vanzelfsprekend moeilijk te controleren uit fiscaal oogpunt. Het is dus perfect consequent om aan bemiddelaars die betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van de huurprijzen een verplichting tot inhouding van belasting op te leggen, om dezelfde redenen als die waarom de bemiddelaars een dergelijke dienst aanbieden.
63. Ten tweede heeft het feit dat de meeste bemiddelaars die betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van de huurprijzen in een andere lidstaat zijn gevestigd dan die waar de verhuurde accommodatie is gelegen ermee te maken dat men om onlinediensten te verlenen niet op een bepaalde plek hoeft te zijn gevestigd en dat de activiteiten zijn geconcentreerd bij een beperkt aantal economische entiteiten die specifiek zijn voor de markt van onlineplatforms.(23) De aard van deze diensten, met name de dienst in verband met de afhandeling van de betalingen, betekent echter geenszins dat zij voorbestemd zijn om uitsluitend te worden verleend door niet-ingezeten dienstverleners en niet door ingezeten dienstverleners. De door Airbnb aangehaalde rechtspraak(24) inzake onderwijzers van vreemde talen, een groep die van nature veel vreemdelingen zal omvatten, kan dus niet worden toegepast op de onderhavige zaak.
64. In de tweede plaats voert Airbnb aan dat de Italiaanse wetgever, door dezelfde verplichting tot inhouding van belasting op te leggen aan ingezetenen als aan niet-ingezetenen, die laatsten heeft gediscrimineerd, die, aangezien zij niet onder de fiscale bevoegdheid van Italië vallen, zich in een andere situatie bevinden dan ingezetenen.
65. Dat argument is volgens mij eveneens ongegrond. De litigieuze fiscale regeling ziet niet op de belasting op de diensten van Airbnb, maar wel op de belasting over de activiteiten op het gebied van accommodatieverhuur op het Italiaanse grondgebied die aan die diensten ten grondslag liggen. Deze regeling behoort dus zonder enige twijfel tot de fiscale bevoegdheid van de Italiaanse regering. De diensten die worden verleend door bemiddelaars als Airbnb zijn onlosmakelijk verbonden met deze verhuuractiviteiten, omdat zij geen eigen economische waarde hebben. Mijns inziens bestaat er dus een voldoende ruim verband opdat deze lidstaat de bemiddelaars verplichtingen zou kunnen opleggen met betrekking tot de belasting op overeenkomsten voor de verhuur van op zijn grondgebied gelegen accommodatie, zonder daarbij een onderscheid te maken naar de plaats van vestiging van die bemiddelaars.(25) Niet-ingezetenen bevinden zich vanuit dit oogpunt dus niet in een andere situatie dan ingezetenen.
66. Ik kom tot de conclusie dat de verplichting tot inhouding van belasting die in het kader van de litigieuze fiscale regeling aan bemiddelaars wordt opgelegd, geen discriminatie inhoudt jegens niet-ingezeten marktdeelnemers. Deze verplichting kan mijns inziens echter wel worden beschouwd als een beperking van het vrij verrichten van diensten, aangezien het een maatregel betreft die de uitoefening van die vrijheid minder aantrekkelijk kan maken.
67. Door een dergelijke verplichting moeten de betrokken marktdeelnemers immers een nieuwe rol gaan spelen, aangezien zij niet langer uitsluitend bemiddelen tussen verhuurders en huurders, maar ook tussen verhuurders en de belastingdienst, hetgeen een grotere financiële verantwoordelijkheid inhoudt, ten eerste jegens de belastingdienst, voor de correcte betaling van de verschuldigde belasting, en ten tweede jegens de verhuurders, die gerechtigd zijn ervan uit te gaan dat zij zich via de door de bemiddelaars toegepaste inhouding van hun fiscale verplichtingen hebben gekweten. De uitoefening van het vrij verrichten van diensten, met name diensten die te maken hebben met de bemiddeling bij de betaling van de huurprijzen, gaat dus gepaard met een extra risico waarvan geen sprake zou zijn zonder de verplichting tot inhouding van belasting.(26)
68. In tegenstelling tot wat Airbnb aanvoert, ben ik evenwel van mening dat deze beperking volledig gerechtvaardigd is. In dat verband wijst de Italiaanse regering op de noodzaak om voor een doeltreffende invordering van de belasting op inkomsten uit de kortlopende verhuur van accommodatie te zorgen en belastingontwijking in deze sector aan te pakken. Er zij op gewezen dat die doelstelling volgens vaste rechtspraak een vereiste van algemeen belang is dat een beperking van een vrijheid van de interne markt kan rechtvaardigen.(27)
69. De inhouding van bronbelasting (of van een voorheffing) is een universeel gebruikte fiscale techniek, die het niet alleen mogelijk maakt om belastingen op doeltreffende wijze te innen, maar ook voor belastingplichtigen een vereenvoudiging vormt en de rechtszekerheid vergroot. Voor de marktdeelnemer die hoe dan ook in het bezit is van de middelen die de belastinggrondslag vormen, zoals het geval is voor een accommodatiebemiddelaar die betrokken is bij de afhandeling van de betalingen van de huurprijzen, vormt de verplichting om een deel van dat geld door te storten aan de belastingdienst overigens geen buitensporige last.
70. Zoals aangegeven door meerdere belanghebbenden die opmerkingen hadden gemaakt in deze zaak, heeft het Hof erkend dat de techniek van belastinginhouding een beperking van een vrijheid van de interne markt kan rechtvaardigen.(28) Hoewel deze conclusie, zoals Airbnb onderstreept, betrekking had op situaties waarin niet-ingezeten belastingplichtigen inkomsten uit binnenlandse bron ontvingen(29), zie ik niet in waarom zij niet zou kunnen worden toegepast op een situatie zoals die welke aan de orde is in het hoofdgeding. De moeilijkheid om belastingen te innen heeft niet alleen te maken met de plaats van vestiging of verblijf van de belastingplichtige, maar ook met een aantal andere factoren, waarvan het feit dat een veelvoud van belastingplichtigen elk een relatief beperkt inkomen ontvangt, een van de belangrijkste is. Het lijkt mij evident dat de inning van een belastingbedrag bij een heleboel kleine belastingplichtigen veel meer inspanningen en middelen vergt dan de inning van datzelfde bedrag bij één grote belastingplichtige. Het is dan ook perfect legitiem om gebruik te maken van de techniek van bronbelasting in een situatie waar één bemiddelaar de belastingbare inkomsten in kwestie int voor en doorstort aan meerdere belastingplichtigen, zelfs wanneer dat voor die bemiddelaar een extra administratieve last vormt. Het spreekt eveneens vanzelf dat een dergelijke maatregel het mogelijk maakt om belastingontwijking op doeltreffende wijze aan te pakken, door aan een marktdeelnemer die geen persoonlijk belang heeft bij het ontwijken van de belasting de verantwoordelijkheid op te leggen die belasting door te storten aan de belastingdienst.
71. Deze verplichting tot inhouding lijkt mij dus geenszins onevenredig gelet op de legitieme doelstelling van een doeltreffende belastinginning en van bestrijding van belastingontwijking. Met name de door Airbnb voorgestelde oplossing van vrijwillige overeenkomsten tussen de bemiddelaars en de belastingdiensten met het oog op de doorgifte van informatie, lijkt me aanmerkelijk minder doeltreffend, juist wegens het vrijwillige karakter ervan. Fiscaliteit kan immers niet op vrijwilligheid gebaseerd zijn.
72. Wat het argument van Airbnb betreft dat de verplichtingen die bij de litigieuze fiscale regeling aan bemiddelaars worden opgelegd, en dan met name de verplichting tot inhouding van belasting, onsamenhangend zouden zijn, zij erop gewezen dat de keuze voor de personen en de soorten huurovereenkomsten waarop de verplichting van toepassing is, voortvloeit uit de werkingssfeer van de litigieuze fiscale regeling en tot de exclusieve bevoegdheid van de betrokken lidstaat behoort.(30) Het feit dat specifieke regels worden ingevoerd voor kortlopende verhuur, die een andere economische functie heeft dan langlopende verhuur, en voor natuurlijke personen die niet beroepsmatig handelen, die uiteraard onder een andere belastingregeling vallen dan rechtspersonen en ondernemers, lijkt mij hoegenaamd niet onsamenhangend.
73. Ten slotte vloeit het feit dat een bemiddelaar zoals Airbnb in de verschillende lidstaten waarin hij diensten aanbiedt theoretisch kan worden onderworpen aan verplichtingen die soortgelijk zijn als die welke aan de orde zijn in de onderhavige zaak, maar die van elkaar verschillen met betrekking tot bepaalde details, voort uit het feit dat deze diensten, hoewel het op afstand verleende onlinediensten betreft, samenhangen met onderliggende diensten van accommodatieverhuur, waarvoor de voorwaarden waaronder zij worden verleend en in het bijzonder worden belast niet geharmoniseerd zijn op het niveau van de Unie. Dat doet echter niets af aan mijn vaststelling dat de maatregelen die de lidstaten in het kader van hun bevoegdheden kunnen treffen om deze diensten van accommodatieverhuur te reglementeren, gerechtvaardigd zijn.
74. Ik ben kortom van mening dat artikel 56 VWEU zich niet verzet tegen een verplichting tot inhouding van belasting zoals die van de litigieuze fiscale regeling.
Verplichting tot aanwijzing van een fiscaal vertegenwoordiger
75. In herinnering zij gebracht dat bemiddelaars die aan de verplichting tot inhouding van belasting zijn onderworpen en niet ingezeten zijn in Italië, op grond van de litigieuze fiscale regeling een fiscaal vertegenwoordiger moeten aanwijzen om aan die verplichting te voldoen. Uit de toelichtingen die de Italiaanse regering ter terechtzitting heeft verstrekt, blijkt dat die vertegenwoordiger, hoewel dit niet uitdrukkelijk is vermeld in de teksten, logischerwijs Italiaans ingezetene moet zijn, daar zijn aanwijzing anders haar betekenis zou verliezen.
76. Als fiscale maatregel bij uitstek, die samenhangt met de verplichting tot inhouding van bronbelasting, behoort de verplichting om een fiscaal vertegenwoordiger aan te wijzen, net als de overige twee verplichtingen waaraan bemiddelaars op grond van de litigieuze fiscale regeling zijn onderworpen, duidelijk tot het gebied van belastingen in de zin van artikel 1, lid 5, onder a), van richtlijn 2000/31 en artikel 2, lid 3, van richtlijn 2006/123, waardoor deze verplichting is uitgesloten van de werkingssfeer van deze twee richtlijnen.
77. Er moet evenwel nog worden nagegaan of de verplichting tot aanwijzing van een fiscaal vertegenwoordiger strookt met artikel 56 VWEU.
78. In dat verband merkt Airbnb om te beginnen op dat een dergelijke verplichting, die slechts geldt voor buitenlandse onderdanen, dienstverleners uit andere lidstaten rechtstreeks discrimineert en derhalve in strijd is met artikel 56 VWEU.
79. Dit argument overtuigt mij niet. Uit fiscaal oogpunt verkeren niet-ingezeten niet altijd in dezelfde situatie als ingezetenen, hetgeen een verschillende behandeling kan rechtvaardigen, zonder dat dit verschil aanleiding geeft tot discriminatie.(31)
80. Het Hof heeft in het arrest Commissie/Spanje(32) evenwel reeds geoordeeld dat een bij de Spaanse wetgeving aan de verleners van grensoverschrijdende diensten opgelegde verplichting om een fiscaal vertegenwoordiger aan te wijzen voor de doorgifte van informatie en de inhouding van belasting een onevenredige beperking van de vrijheid van dienstverlening vormt en derhalve in strijd is met artikel 56 VWEU.
81. Ik ben van mening dat, in tegenstelling tot wat de Italiaanse regering lijkt te suggereren, de vaststelling van het Hof in dat arrest geen beoordeling „in een zeer specifiek geval” is, maar wel het resultaat van de toepassing van de beginselen voor de uitlegging van artikel 56 VWEU op de verplichting tot aanwijzing van een fiscaal vertegenwoordiger voor dienstverleners die in een andere lidstaat zijn gevestigd. Voormeld arrest was immers al gebaseerd op een precedent.(33) De verschillen tussen de regelingen die in beide zaken aan de orde waren, werden door het Hof niet doorslaggevend bevonden.(34) De redenen die de Italiaanse regering aanvoert om de verplichting tot aanwijzing van een fiscaal vertegenwoordiger te rechtvaardigen, zijn bovendien grotendeels identiek aan die welke de Spaanse regering had aangevoerd in de zaak die tot voornoemd arrest heeft geleid, te weten de noodzaak van doeltreffende fiscale controles en het tegengaan van belastingontduiking.(35)
82. Hieruit volgt dat de verplichting om een fiscaal vertegenwoordiger aan te wijzen in strijd is met artikel 56 VWEU.
Antwoord op de tweede prejudiciële vraag
83. Gelet op het voorgaande geef ik in overweging op de tweede prejudiciële vraag te antwoorden dat artikel 1, lid 5, onder a), van richtlijn 2000/31 en artikel 2, lid 3, van richtlijn 2006/123 aldus moeten worden uitgelegd dat een nationale regeling op grond waarvan bemiddelaars bij de kortlopende verhuur van accommodatie, ook wanneer zij hun activiteiten online verrichten, gegevens moeten verzamelen en verstrekken, belasting moeten inhouden en een fiscaal vertegenwoordiger moeten aanwijzen, zoals bepaald in de litigieuze fiscale regeling, buiten de werkingssfeer van deze richtlijnen valt en dat artikel 56 VWEU aldus moet worden uitgelegd dat het zich niet verzet tegen de eerste twee verplichtingen, maar wel tegen de derde.
Derde prejudiciële vraag
84. Met zijn derde prejudiciële vraag wenst de verwijzende rechter te vernemen of artikel 267 VWEU aldus moet worden uitgelegd dat indien een van de partijen een vraag tot uitlegging van het Unierecht opwerpt, de rechter van wie de beslissingen volgens het nationale recht niet vatbaar zijn voor hoger beroep nog steeds de mogelijkheid heeft de aan het Hof gerichte prejudiciële vragen zelf op autonome wijze te formuleren, dan wel of hij de vraag zoals deze door de vragende partij is geformuleerd, dient over te nemen.
85. In dat verband geeft de verwijzende rechter aan dat de partijen in de onderhavige zaak hebben verzocht om precieze vragen over de uitlegging van het Unierecht voor te leggen aan het Hof en dat het nalaten om dat verzoek te eerbiedigen volgens hem zou kunnen neerkomen op een erkenning van de aansprakelijkheid van de staat en, bijgevolg, naar Italiaans recht, van de rechter als natuurlijk persoon.
86. Uit vaste rechtspraak van het Hof blijkt evenwel dat hoewel een nationale rechterlijke instantie waarvan de beslissingen volgens het nationale recht niet vatbaar zijn voor hoger beroep in beginsel gehouden is om een prejudiciële beslissing te verzoeken wanneer zij vaststelt dat bij haar een vraag om uitlegging van het Unierecht wordt opgeworpen, de bevoegdheid om de aan het Hof voor te leggen vragen te bepalen en te formuleren, enkel aan de nationale rechter toekomt, en dat de partijen in het hoofdgeding de inhoud daarvan niet kunnen wijzigen.(36) Het bij artikel 267 VWEU ingevoerde stelsel is immers geen rechtsmiddel ten behoeve van de partijen in een bij een nationale rechter aanhangig geschil. Het enkele feit dat een partij stelt dat het geschil een vraag van uitlegging van het Unierecht doet rijzen, is voor de betrokken rechter dus geen dwingende reden om aan te nemen dat er een dergelijke vraag is opgeworpen in de zin van artikel 267 VWEU.(37) Hetzelfde geldt voor de inhoud van de vragen.
87. Bij het indienen van een verzoek om een prejudiciële beslissing is de nationale rechterlijke instantie bovendien gehouden de vereisten met betrekking tot de inhoud van een verzoek om een prejudiciële beslissing na te leven zoals die zijn vermeld in artikel 94 van het Reglement voor de procesvoering van het Hof(38), terwijl de partijen niet gehouden zijn deze vereisten na te leven bij het formuleren van hun voorstellen voor prejudiciële vragen. De verantwoordelijkheid om die vereisten na te leven, komt dus uitsluitend toe aan de nationale rechterlijke instantie, op straffe van afwijzing van het verzoek of van bepaalde vragen op grond van niet-ontvankelijkheid.
88. Ik geef derhalve in overweging op de derde prejudiciële vraag te antwoorden dat artikel 267 VWEU aldus moet worden uitgelegd dat indien een van de partijen een vraag tot uitlegging van het Unierecht opwerpt, de nationale rechter van wie de beslissingen volgens het nationale recht niet vatbaar zijn voor hoger beroep nog steeds de mogelijkheid heeft de prejudiciële vragen zelf op autonome wijze te formuleren.
Conclusie
89. Gelet op een en ander geef ik het Hof in overweging de prejudiciële vragen van de Consiglio di Stato als volgt te beantwoorden:
„1) Artikel 1, lid 1, onder f), van richtlijn (EU) 2015/1535 van het Europees Parlement en de Raad van 9 september 2015 betreffende een informatieprocedure op het gebied van technische voorschriften en regels betreffende de diensten van de informatiemaatschappij, gelezen in samenhang met artikel 1, lid 1, onder e), van deze richtlijn, moet aldus worden uitgelegd dat een nationale regeling op grond waarvan bemiddelaars bij de kortlopende verhuur van accommodatie, ook wanneer zij hun activiteiten online verrichten, gegevens inzake de huurovereenkomsten die zijn gesloten naar aanleiding van de activiteit van de bemiddelaar, moeten verzamelen en aan de belastingdienst moeten verstrekken, en op grond waarvan die bemiddelaars, wanneer zij betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van de huurprijzen, op de door de huurders aan de verhuurders betaalde bedragen de verschuldigde belasting moeten inhouden en die aan de schatkist moeten doorstorten, geen ‚technisch voorschrift’ is in de zin van eerstgenoemde bepaling.
2) Artikel 1, lid 5, onder a), van richtlijn 2000/31/EG van het Europees Parlement en de Raad van 8 juni 2000 betreffende bepaalde juridische aspecten van de diensten van de informatiemaatschappij, met name de elektronische handel, in de interne markt (,richtlijn inzake elektronische handel’) en artikel 2, lid 3, van richtlijn 2006/123/EG van het Europees Parlement en de Raad van 12 december 2006 betreffende diensten op de interne markt moeten aldus worden uitgelegd dat een nationale regeling op grond waarvan bemiddelaars bij de kortlopende verhuur van accommodatie, ook wanneer zij hun activiteiten online verrichten:
a) gegevens inzake de huurovereenkomsten die zijn gesloten naar aanleiding van de activiteit van de bemiddelaar moeten verzamelen en aan de belastingdienst verstrekken;
b) op de door de huurders aan de verhuurders betaalde bedragen de verschuldigde belasting moeten inhouden en die aan de schatkist moeten doorstorten, wanneer zij betrokken zijn bij de afhandeling van de betalingen van de huurprijzen, en
c) een fiscaal vertegenwoordiger moeten aanwijzen wanneer de bemiddelaar in kwestie geen vaste inrichting in Italië heeft,
buiten de werkingssfeer van deze richtlijnen valt.
Artikel 56 VWEU moet aldus worden uitgelegd dat het zich niet verzet tegen een nationale regeling tot vaststelling van de onder a) en b) bedoelde verplichtingen en dat het zich verzet tegen een nationale regeling tot vaststelling van de onder c) bedoelde verplichting.
3) Artikel 267 VWEU moet aldus worden uitgelegd dat indien een van de partijen een vraag tot uitlegging van het Unierecht opwerpt, de nationale rechter van wie de beslissingen volgens het nationale recht niet vatbaar zijn voor hoger beroep nog steeds de mogelijkheid heeft de prejudiciële vragen zelf op autonome wijze te formuleren.”