Sag C-537/22
Global Ink Trade Kft.
mod
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága
(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Fővárosi Törvényszék)
Domstolens dom (Første Afdeling) af 11. januar 2024
»Præjudiciel forelæggelse – det fælles merværdiafgiftssystem (moms) – direktiv 2006/112/EF – nægtelse af retten til fradrag – den afgiftspligtige persons forpligtelser – pligt til at udvise fornøden omhu – bevisbyrde – princippet om afgiftsneutralitet og retssikkerhedsprincippet – EU-rettens forrang – modsætning mellem retspraksis fra en national ret og EU-retten«
1. EU-ret – forrang – afgørelser afsagt af en medlemsstats øverste domstol, som er i modstrid med Domstolens fortolkning af EU-retlige bestemmelser – national lovgivning, der forpligter retterne i denne medlemsstat til at overholde disse afgørelser – ikke tilladt – Domstolens fortolkning i form af en begrundet kendelse i henhold til artikel 99 i Domstolens procesreglement i stedet for en dom – ingen betydning – national lovgivning, der forpligter domstolene i denne medlemsstat til at begrunde enhver afvigelse fra den øverste domstols bedømmelse – lovlighed
(Art. 267 TEUF)
(jf. præmis 23-30 og domskonkl. 1)
2. Harmonisering af afgiftslovgivningerne – det fælles merværdiafgiftssystem – fradrag for indgående afgift – ret til fradrag – foranstaltninger truffet af medlemsstaten for at sikre en nøjagtig opkrævning af afgiften og for at undgå afgiftssvig – lovlighed – betingelse – overholdelse af princippet om afgiftens neutralitet og retssikkerhedsprincippet – den afgiftspligtige persons manglende omhu med hensyn til disse foranstaltninger – nægtelse af retten til fradrag
[Rådets direktiv 2006/112, art. 167, art. 168, litra a), art. 178, litra a), og art. 273, stk. 1]
(jf. præmis 35, 36, 41-46, 49, 50 og 52 samt domskonkl. 2)
3. Harmonisering af afgiftslovgivningerne – det fælles merværdiafgiftssystem – fradrag for indgående afgift – nægtelse med den begrundelse, at leveringen af goderne som følge af strafbare forhold og uregelmæssigheder ikke har fundet sted – bevisoptagelse – klage over bevisregler fastsat i national ret – grænse – håndhævelse af EU-rettens effektive virkning
(jf. præmis 38)
4. Harmonisering af afgiftslovgivningerne – det fælles merværdiafgiftssystem – fradrag for indgående afgift – ret til fradrag – afslag på baggrund af den afgiftspligtige persons medvirken i momssvig – momskarruselsvig – beviskrav – afgiftsmyndighed, der begrænser sig til at fastslå, at den pågældende transaktion er en del af en cirkulær faktureringskæde – ikke tilladt – afgiftsmyndighedens forpligtelser til i tilstrækkelig grad at godtgøre, at der foreligger svig – nøjagtig karakterisering af de elementer, som udgør svig – fremførelse af beviser for svigagtige handlinger og aktiv deltagelse i svigen
(jf. præmis 58 og domskonkl. 3)
Resumé
I forbindelse med en sag om afslag på retten til momsfradrag præciserede Domstolen rækkevidden af princippet om EU-rettens forrang i tilfælde af forskelle mellem de nationale retter med hensyn til, hvilke konsekvenser der skal drages af Domstolens praksis, herunder når denne har form af kendelser i henhold til artikel 99 i Domstolens procesreglement. Domstolen henviste ligeledes til konklusionerne i sin praksis vedrørende nægtelse af retten til fradrag.
I forbindelse med sin engroshandel erhvervede virksomheden Global Ink Trade diverse elektronisk kontorudstyr og blækpatroner, hovedsageligt hos en leverandør benævnt Office Builder Kft.
Efter kontrolundersøgelser fandt afgiftsmyndigheden, at denne leverandør ikke udøvede nogen reel økonomisk virksomhed, og at den ikke havde overholdt sine afgiftsmæssige forpligtelser. På grund af en usikkerhed med hensyn til den nævnte leverandørs reelle identitet fandt denne myndighed, at de leveringer af varer, der var faktureret Global Ink Trade, ikke havde fundet sted, og at de fakturaer, som Global Ink Trade havde fremlagt, ikke kunne lægges til grund. Nævnte myndighed gav følgelig Global Ink Trade afslag på retten til at fradrage moms vedrørende disse fakturaer, bl.a. med den begrundelse, at Global Ink Trade ikke havde udvist den fornødne omhu i forbindelse med udøvelsen af sin virksomhed, herunder ved at undlade at indhente tilstrækkelige oplysninger om leverandørens reelle identitet og om dennes overholdelse af sine afgiftsforpligtelser. Afgiftsmyndigheden fandt i denne sammenhæng, at Global Ink Trade havde gjort sig skyldig i passiv svig.
Global Ink Trade anlagde sag ved Fővárosi Törvényszék (retten i første instans i Budapest, Ungarn), som var den forelæggende ret.
Den forelæggende ret var af den opfattelse, at den var bundet af de retlige vurderinger, som Kúria (øverste domstol, Ungarn) tidligere havde foretaget i henhold til den nationale lovgivning, idet disse vurderinger ifølge den forelæggende ret begrænsede retten til momsfradrag ved at pålægge enhver afgiftspligtig person at foretage komplekse og vidtrækkende kontroller af sine leverandører, bl.a. hvad angår disses overholdelse af deres egne forpligtelser med hensyn til angivelse og betaling af moms.
Den forelæggende ret anførte, at de relevante bestemmelser i direktiv 2006/112 (1) var blevet fortolket af Domstolen i lignende sager (2), hvoraf det fremgår, at en sådan efterprøvelse ikke kan pålægges en afgiftspligtig person, der udøver sin ret til at fradrage moms. På trods af Domstolens fortolkning af EU-retten ville Kúria (øverste domstol) imidlertid fortsat anvende sin tidligere praksis, der blev etableret forud for afsigelsen af disse afgørelser, med den begrundelse, at Domstolens afgørelser, der var truffet i form af kendelser i henhold til artikel 99 i Domstolens procesreglement, ikke kunne indeholde nye oplysninger vedrørende fortolkningen af EU-retten.
I denne sammenhæng ville afgiftsmyndigheden også fortsat anvende krav, der var uforenelige med momsdirektivets bestemmelser, således som fortolket af Domstolen.
På denne baggrund besluttede den forelæggende ret at forelægge Domstolen følgende spørgsmål:
– for det første spørgsmålet, om princippet om EU-rettens forrang skulle fortolkes således, at det er til hinder for en national lovgivning, hvorefter de retlige vurderinger, der er foretaget af en højere national ret, er bindende for de lavere nationale retsinstanser, som er forpligtet til at begrunde enhver afvigelse fra disse vurderinger, selv om disse lavere nationale retter, henset til Domstolens fortolkning af en EU-retlig bestemmelse, er af den opfattelse, at de nævnte vurderinger ikke er i overensstemmelse med EU-retten
– for det andet spørgsmålet om, hvorvidt momsdirektivets artikel 167, artikel 168, litra a), og artikel 178, litra a), sammenholdt med princippet om afgiftsneutralitet og retssikkerhedsprincippet, skulle fortolkes således, at de udgør en hindring for en praksis, hvorefter afgiftsmyndigheden nægter en afgiftspligtig person retten til at fradrage moms vedrørende erhvervelsen af varer, som er blevet leveret til sidstnævnte, med den begrundelse, at fakturaerne vedrørende disse erhvervelser ikke kan lægges til grund som følge af omstændigheder, der vidner om manglende omhu, som kan tilregnes den afgiftspligtige person, idet disse omstændigheder principielt vurderes på grundlag af et cirkulære, som denne myndighed har udstedt til de afgiftspligtige personer
– for det tredje spørgsmålet om, hvorvidt direktiv 2006/112 skulle fortolkes således, at det er til hinder for, at afgiftsmyndigheden, når denne har til hensigt at nægte en afgiftspligtig person ret til fradrag af indgående moms med den begrundelse, at denne afgiftspligtige person har medvirket til svig i form af en momskarrusel, begrænser sig til at fastslå, at denne transaktion er en del af en cirkulær faktureringskæde, uden herved at identificere alle de aktører, der har medvirket til denne svig, og de handlinger, som de hver især har udført.
Domstolens bemærkninger
Hvad for det første angår anvendelsen af princippet om EU-rettens forrang bemærkede Domstolen, at dette princip pålægger den nationale ret til at se bort fra en højere national rets vurderinger, hvis den, henset til Domstolens fortolkning af EU-retlige bestemmelser, finder, at disse vurderinger ikke er i overensstemmelse med EU-retten, idet den i givet fald skal undlade at anvende den nationale bestemmelse, som forpligter den til at efterkomme denne højere rets afgørelser.
For at sikre EU-rettens fulde virkning skal den nationale ret således i givet fald ændre en fast retspraksis, der er baseret på en fortolkning af national ret, som er uforenelig med EU-retten, og gennemføre en fortolkning af EU-retten, der følger af en klar praksis fra Domstolen, uanset om denne retspraksis har form af en begrundet kendelse i henhold til artikel 99 i Domstolens procesreglement, der har samme rækkevidde og virkning som en dom. En national ret kan således ikke se bort fra en kendelse med den begrundelse, at denne til forskel fra en dom angiveligt ikke indeholder nye elementer vedrørende fortolkningen af EU-retten.
Hvad for det andet angik afslaget på retten til fradrag på grund af den afgiftspligtige persons angivelige manglende omhu præciserede Domstolen, at et sådant afslag ikke alene er tilladt, når momssvig begås af den afgiftspligtige person selv, men ligeledes når det objektivt er godtgjort, at den afgiftspligtige person vidste eller burde have vidst, at den pågældende ved erhvervelsen af de varer eller tjenesteydelser, der danner grundlag for fradragsretten, medvirkede til en transaktion, der var led i en sådan svig.
Da nægtelse af fradragsretten er en undtagelse til anvendelsen af det grundlæggende princip, som denne ret udgør, skal afgiftsmyndighederne under de nationale retters kontrol i tilstrækkelig grad godtgøre de objektive forhold, der gør det muligt at konkludere, at den afgiftspligtige person er involveret i en sådan svig, under overholdelse af bevisreglerne i national ret.
I denne sammenhæng er den forelæggende ret enekompetent til at vurdere, om den pågældende afgiftspligtige person, henset til omstændighederne i den foreliggende sag, har udvist tilstrækkelig omhu og truffet de foranstaltninger, som med rimelighed kan kræves af den pågældende, for at sikre sig, at vedkommende ved sin erhvervelse ikke har deltaget i en transaktion, der er led i svig begået af en erhvervsdrivende i et tidligere omsætningsled.
I denne henseende kan medlemsstaterne vedtage et cirkulære med henblik på at præcisere den påkrævede grad af omhu og vejlede afgiftsmyndighedens vurdering, eftersom et sådant cirkulære ikke systematisk anfægter retten til momsfradrag og dermed princippet om momsens neutralitet og ikke skader EU-rettens effektivitet med hensyn til bevisførelse på området for momssvig.
Afgiftsmyndigheden kan nærmere bestemt ikke ved et sådant cirkulære kræve, at den afgiftspligtige person foretager komplekse og vidtrækkende kontroller hos sin leverandør, og navnlig, at den afgiftspligtige kontrollerer, om leverandøren har opfyldt sine forpligtelser med hensyn til angivelse og betaling af moms, hvilket bevirker, at udførelsen af de kontrolforanstaltninger, der i princippet påhviler afgiftsmyndighederne, indirekte overføres til denne afgiftspligtige person.
Et sådant cirkulære skal desuden være i overensstemmelse med retssikkerhedsprincippet. Det påhviler således den forelæggende ret at undersøge, om det cirkulære, som afgiftsmyndigheden har udstedt til de afgiftspligtige personer, var utvetydigt formuleret, om dets anvendelse var forudsigelig for borgerne, og om de krav, som samme myndighed anvendte under udøvelsen af sine beføjelser, var i strid med dette cirkulære.
Hvad for det tredje angik spørgsmålet om, hvorvidt en afgiftspligtig person nægtes ret til momsfradrag i forbindelse med momskarruselsvig, bemærkede Domstolen, at denne myndighed skal fremlægge tilstrækkelige beviser, der gør det muligt objektivt at fastslå, at der foreligger svig og den afgiftspligtiges svigagtige handlinger, hvilket forbyder anvendelse af antagelser eller formodninger.
Afgiftsmyndigheden kan derfor ikke begrænse sig til at fastslå, at den transaktion, som den afgiftspligtige person har foretaget, er en del af en cirkulær faktureringskæde. Beviset for, at der foreligger svig, og at den afgiftspligtige person har medvirket til denne svig, indebærer imidlertid ikke nødvendigvis, at alle de aktører, der har medvirket til nævnte svig, og disses respektive handlinger er blevet identificeret.