Υπόθεση C-416/17
Ευρωπαϊκή Επιτροπή
κατά
Γαλλικής Δημοκρατίας
«Παράβαση κράτους μέλους – Άρθρα 49 και 63 ΣΛΕΕ και άρθρο 267, τρίτο εδάφιο, ΣΛΕΕ – Αλλεπάλληλη φορολογία – Διαφορετική μεταχείριση αναλόγως του κράτους μέλους στο οποίο είναι εγκατεστημένη η υποθυγατρική – Επιστροφή του φόρου κινητών αξιών που καταβλήθηκε αχρεωστήτως – Απαιτήσεις όσον αφορά τις αποδείξεις που θεμελιώνουν μια τέτοια επιστροφή – Καθορισμός ανώτατου ορίου του δικαιώματος επιστροφής – Δυσμενής διάκριση – Απόφαση εθνικού δικαστηρίου που δικάζει σε τελευταίο βαθμό – Υποχρέωση προδικαστικής παραπομπής»
Περίληψη – Απόφαση του Δικαστηρίου (πέμπτο τμήμα)
της 4ης Οκτωβρίου 2018
1. Ελευθερία εγκαταστάσεως – Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων – Περιορισμοί – Φορολογική νομοθεσία – Φόρος εταιριών – Δυνατότητα της μητρικής εταιρίας να συμψηφίσει με τον φόρο κινητών αξιών, που οφείλεται κατά την αναδιανομή μερισμάτων, την πίστωση φόρου που συνεπάγονται τα μερίσματα που προέρχονται από θυγατρική εγκατεστημένη στο κράτος μέλος εγκαταστάσεώς της – Άρνηση της δυνατότητας αυτής σε περίπτωση μερισμάτων που προέρχονται από υποθυγατρική εγκατεστημένη σε άλλο κράτος μέλος – Δεν επιτρέπεται
(Άρθρα 49 και 63 ΣΛΕΕ)
2. Ελευθερία εγκαταστάσεως – Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων – Φορολογική νομοθεσία – Φόρος εταιριών – Επιστροφή σε μητρική εταιρία των ποσών που διασφαλίζουν την εφαρμογή του ίδιου φορολογικού καθεστώτος στα μερίσματα που διανέμονται από εγκατεστημένες σε ένα κράτος μέλος θυγατρικές της και σε εκείνα που διανέμονται από θυγατρικές της εταιρίας αυτής που είναι εγκατεστημένες σε άλλα κράτη μέλη – Επιστροφή εξαρτώμενη από την προσκόμιση αποδείξεων, από τη μητρική εταιρία, σχετικών με τον φορολογικό συντελεστή και το ύψος του φόρου που πράγματι καταβλήθηκε από τις θυγατρικές αυτές – Επιτρέπεται – Προϋποθέσεις
(Άρθρα 49 και 63 ΣΛΕΕ)
3. Ελευθερία εγκαταστάσεως – Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων – Περιορισμοί – Φορολογική νομοθεσία – Φόρος εταιριών – Επιστροφή σε μητρική εταιρία των ποσών που διασφαλίζουν την εφαρμογή του ίδιου φορολογικού καθεστώτος στα μερίσματα που διανέμονται από εγκατεστημένες σε ένα κράτος μέλος θυγατρικές της και σε εκείνα που διανέμονται από θυγατρικές της εταιρίας αυτής που είναι εγκατεστημένες σε άλλα κράτη μέλη – Καθορισμός ανωτάτου ορίου στην επιστροφή – Επιστροφή του φόρου κινητών αξιών ίσου με το ήμισυ του ποσού των μερισμάτων που εισπράχθηκαν από ημεδαπή θυγατρική – Επιστροφή του φόρου κινητών αξιών ίσου με το ένα τρίτο του ποσού των μερισμάτων που εισπράχθηκαν από αλλοδαπή θυγατρική – Εθνικό σύστημα που μπορεί να οδηγήσει σε ισοδύναμη φορολογική μεταχείριση των εν λόγω μερισμάτων – Επιτρέπεται
(Άρθρα 49 και 63 ΣΛΕΕ)
4. Προδικαστικά ερωτήματα – Παραπομπή ζητήματος στο Δικαστήριο – Ζητήματα ερμηνείας – Υποχρέωση προδικαστικής παραπομπής – Περιεχόμενο – Υποχρέωση προδικαστικής παραπομπής σε περίπτωση αμφιβολίας – Εθνικό δικαστήριο που κατέληξε στη μη ύπαρξη εύλογης αμφιβολίας – Ερμηνεία των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης που έρχεται σε αντίθεση με την ερμηνεία των εν λόγω διατάξεων από το Δικαστήριο στο πλαίσιο προσφυγής λόγω παραβάσεως – Παράβαση κράτους μέλους
(Άρθρο 267, εδ. 3, ΣΛΕΕ)
1. Παραβαίνει τις υποχρεώσεις που υπέχει από τα άρθρα 49 και 63 ΣΛΕΕ, το κράτος μέλος που αρνείται να λάβει υπόψη, για τον υπολογισμό της επιστροφής του φόρου κινητών αξιών που κατέβαλε ημεδαπή εταιρία για τη διανομή μερισμάτων καταβληθέντων από αλλοδαπή εταιρία μέσω αλλοδαπής θυγατρικής, τον φόρο που κατέβαλε η δεύτερη αυτή εταιρία επί των κερδών που αναλογούν στα εν λόγω μερίσματα, ενώ ο εθνικός μηχανισμός αποτροπής της διπλής οικονομικής φορολογίας παρέχει τη δυνατότητα, σε περίπτωση αμιγώς εσωτερικής αλυσίδας συμμετοχής, εξουδετέρωσης της φορολογίας που επιβλήθηκε στα μερίσματα που διένειμε μια εταιρία σε κάθε επίπεδο της αλυσίδας συμμετοχής.
Συναφώς, μολονότι το δίκαιο της Ένωσης δεν προβλέπει γενικά κριτήρια για την κατανομή των αρμοδιοτήτων μεταξύ των κρατών μελών όσον αφορά την εξάλειψη της διπλής φορολογίας στο εσωτερικό της Ένωσης και μολονότι κάθε κράτος μέλος παραμένει ελεύθερο να οργανώσει το δικό του σύστημα φορολόγησης των διανεμόμενων κερδών, υπό την προϋπόθεση ότι το σύστημα αυτό δεν συνεπάγεται απαγορευόμενες από τη Συνθήκη ΛΕΕ διακρίσεις, η κατάσταση μιας εταιρίας μετόχου που λαμβάνει μερίσματα αλλοδαπής προελεύσεως είναι συγκρίσιμη προς αυτή μιας εταιρίας μετόχου που λαμβάνει μερίσματα ημεδαπής προελεύσεως, στο μέτρο που, σε αμφότερες τις περιπτώσεις, τα πραγματοποιηθέντα κέρδη ενδέχεται, κατ’ αρχήν, να υποστούν αλλεπάλληλη φορολογία.
Τα άρθρα 49 και 63 ΣΛΕΕ επιβάλλουν σε κράτος μέλος το οποίο εφαρμόζει σύστημα αποτροπής της διπλής οικονομικής φορολογίας, στην περίπτωση μερισμάτων που καταβάλλονται σε ημεδαπές εταιρίες από άλλες ημεδαπές εταιρίες, την ίση μεταχείριση των μερισμάτων τα οποία καταβάλλονται σε ημεδαπές εταιρίες από αλλοδαπές εταιρίες, εκτός εάν η διαφορετική μεταχείριση μπορεί να δικαιολογείται από επιτακτικούς λόγους γενικού συμφέροντος.
(βλ. σκέψεις 35-37, 46, διατακτ. 1)
2. Όσον αφορά την απόδειξη πληρωμής ενός φόρου από αλλοδαπή θυγατρική επί των διανεμηθέντων μερισμάτων, το γεγονός ότι δεν απαλλάσσεται η μητρική εταιρία που ζητεί την επιστροφή του φόρου κινητών αξιών από την υποχρέωση να προσκομίσει δικαιολογητικά, για τα οποία έχει λήξει η εκ του νόμου περίοδος διατηρήσεως που προβλέπεται από το εθνικό δίκαιο, δεν μπορεί να συνιστά παραβίαση της αρχής της αποτελεσματικότητας, εφόσον η υποχρέωση αυτή δεν καλύπτει χρονικό διάστημα που υπερβαίνει σημαντικά την περίοδο ισχύος της εκ του νόμου υποχρεώσεως διατηρήσεως των διοικητικών και λογιστικών εγγράφων.
Συγκεκριμένα, η τήρηση της αρχής της αποτελεσματικότητας συνεπάγεται ότι τα απαιτούμενα δικαιολογητικά πρέπει να παρέχουν στις φορολογικές αρχές του κράτους μέλους φορολογίας τη δυνατότητα να εξακριβώσουν, κατά σαφή και συγκεκριμένο τρόπο, κατά πόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις για τη χορήγηση φορολογικού πλεονεκτήματος.
Περαιτέρω, η προσκόμιση των στοιχείων που αφορούν, για κάθε μέρισμα, τον φορολογικό συντελεστή που πράγματι εφαρμόστηκε και το ποσό του φόρου που πράγματι καταβλήθηκε για τα κέρδη που πραγματοποίησαν οι εγκατεστημένες σε άλλα κράτη μέλη θυγατρικές μπορεί να απαιτείται μόνον υπό την προϋπόθεση ότι δεν καθίσταται πρακτικώς αδύνατη ή υπερβολικά δυσχερής η απόδειξη της καταβολής του φόρου από τις εγκατεστημένες σε άλλα κράτη μέλη θυγατρικές, λαμβανομένων υπόψη ιδίως των νομοθετικών διατάξεων των εν λόγω κρατών μελών που αφορούν την αποτροπή της διπλής φορολογίας και την εγγραφή στις λογιστικές καταστάσεις του φόρου εταιριών, καθώς και τη διατήρηση των διοικητικών εγγράφων.
Συναφώς, το αίτημα προσκομίσεως των εν λόγω στοιχείων πρέπει να προβληθεί διαρκούσης της περιόδου ισχύος της εκ του νόμου υποχρεώσεως διατηρήσεως των διοικητικών ή λογιστικών εγγράφων, όπως αυτή προβλέπεται από το δίκαιο του κράτους μέλους εγκαταστάσεως της θυγατρικής, χωρίς ωστόσο η λήξη της εκ του νόμου προθεσμίας διατηρήσεως των εν λόγω εγγράφων να απαλλάσσει μια εταιρία που υπέβαλε καταγγελία από την υποχρέωση να διαθέτει όλα τα στοιχεία που μπορούν να δικαιολογήσουν το βάσιμο της αιτήσεώς της.
(βλ. σκέψεις 73-76, 78, 80)
3. Σύστημα αποτροπής της διπλής οικονομικής φορολογίας, δυνάμει του οποίου η πίστωση φόρου που χορηγείται σε εταιρία που διανέμει μερίσματα εισπραχθέντα από ημεδαπή θυγατρική είναι πάντοτε ίση προς το ήμισυ του ποσού των εν λόγω μερισμάτων, ενώ ο καθορισμός ανώτατου ορίου, σε περίπτωση διανομής μερισμάτων προερχόμενων από αλλοδαπή θυγατρική, στην επιστροφή του καταβληθέντος φόρου κινητών αξιών ανέρχεται στο ένα τρίτο του ποσού των μερισμάτων αυτών, δεν συνιστά δυσμενή διάκριση.
Συγκεκριμένα, καίτοι προκύπτει από τη νομολογία ότι το δίκαιο της Ένωσης επιβάλλει σε κράτος μέλος, το οποίο εφαρμόζει σύστημα αποτροπής της διπλής οικονομικής φορολογίας στην περίπτωση μερισμάτων που καταβάλλουν σε κατοίκους ημεδαπής εταιρίες εγκατεστημένες στην ημεδαπή, να επιφυλάσσει την ίδια μεταχείριση στα μερίσματα που καταβάλλονται από εταιρίες εγκατεστημένες στην αλλοδαπή σε κατοίκους ημεδαπής, ωστόσο το δίκαιο αυτό δεν επιβάλλει στα κράτη μέλη να ευνοούν τους φορολογούμενους που έχουν επενδύσει σε εταιρίες εγκατεστημένες στην αλλοδαπή σε σχέση με εκείνους που έχουν επενδύσει σε ημεδαπές εταιρίες και δεν μπορεί να υποχρεώσει το κράτος μέλος αυτό να χορηγήσει πίστωση φόρου βάσει του φόρου που επιβλήθηκε στα διανεμόμενα κέρδη σε άλλο κράτος μέλος μεγαλύτερη από το ποσό του φόρου που προκύπτει από την εφαρμογή της δικής του φορολογικής νομοθεσίας.
Έτσι, εφόσον ο καθορισμός ανώτατου ορίου στην επιστροφή του φόρου κινητών αξιών στη μητρική εταιρία, ανερχόμενου στο ένα τρίτο του ποσού των διανεμηθέντων μερισμάτων, καθιστά δυνατή, σε τελική ανάλυση, την αποτροπή της διπλής οικονομικής φορολογίας των κερδών που διανέμονται, όπως ακριβώς η επιστροφή που είναι πάντοτε ίση προς το ήμισυ του ποσού των μερισμάτων που εισπράχθηκαν από ημεδαπή θυγατρική, ο ίδιος αυτός καθορισμός ανώτατου ορίου καθιστά δυνατή την άρση της διαφορετικής μεταχείρισης μεταξύ των μερισμάτων αυτών και εκείνων που προέρχονται από ημεδαπή θυγατρική.
(βλ. σκέψεις 89, 91, 95, 96)
4. Παραβαίνει τις υποχρεώσεις που υπέχει από το άρθρο 267, τρίτο εδάφιο, ΣΛΕΕ, το κράτος μέλος στο οποίο ένα δικαστήριο, οι αποφάσεις του οποίου δεν υπόκεινται σε ένδικα μέσα του εσωτερικού δικαίου, παρέλειψε να υποβάλει στο Δικαστήριο προδικαστικό ερώτημα, με τη διαδικασία του άρθρου 267, τρίτο εδάφιο, ΣΛΕΕ, προκειμένου να καθοριστεί αν επιτρεπόταν να μη ληφθεί υπόψη, για τον υπολογισμό της επιστροφής του φόρου κινητών αξιών που κατέβαλε ημεδαπή εταιρία για τη διανομή μερισμάτων καταβληθέντων από αλλοδαπή εταιρία μέσω αλλοδαπής θυγατρικής, ο φόρος που κατέβαλε η δεύτερη αυτή εταιρία επί των κερδών που αναλογούν στα εν λόγω μερίσματα, μολονότι η ερμηνεία των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης την οποία δέχθηκε το δικαστήριο αυτό δεν ήταν τόσο προφανής ώστε να μην καταλείπει περιθώριο για καμία εύλογη αμφιβολία.
Συναφώς, η ύπαρξη του ενδεχομένου αυτού πρέπει να λαμβάνει υπόψη τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά του δικαίου της Ένωσης, τις ιδιάζουσες δυσχέρειες που παρουσιάζει η ερμηνεία του και τον κίνδυνο διαστάσεως στη νομολογία εντός της Ένωσης. Η λύση που επελέγη από το εθνικό δικαστήριο, η οποία στηρίζεται σε ερμηνεία των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης που έρχεται σε αντίθεση με την ερμηνεία των εν λόγω διατάξεων στο πλαίσιο προσφυγής λόγω παραβάσεως, συνεπάγεται ότι η ύπαρξη εύλογης αμφιβολίας ως προς την ερμηνεία αυτή δεν μπορούσε να αποκλειστεί τη στιγμή κατά την οποία αποφάνθηκε το εθνικό δικαστήριο. Εφόσον η εν λόγω αξιολόγηση παρέχει τη δυνατότητα να διαπιστωθεί η ύπαρξη μιας τέτοιας αμφιβολίας, εναπόκειται στο εθνικό δικαστήριο, του οποίου οι αποφάσεις δεν υπόκεινται σε ένδικα μέσα του εσωτερικού δικαίου, να υποβάλει ερώτημα στο Δικαστήριο ως προς τον κίνδυνο εσφαλμένης ερμηνείας του δικαίου της Ένωσης.
(βλ. σκέψεις 110, 112-114, διατακτ. 2)