A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (kilencedik tanács)
2023. november 16.(*)
[A 2024. január 8‑i végzéssel kijavított szöveg]
„Előzetes döntéshozatal – Jogszabályok közelítése – Az egyesülésekre, szétválásokra, részleges szétválásokra, eszközátruházásokra és részesedéscserékre alkalmazandó adóztatás közös rendszere – 2009/133/EK irányelv – Részleges szétválás – Kizárólag belső jellegű helyzet – A törzstőke leszállításának hiánya – Az átadó társaság tőkéjében 100%‑os részesedéssel rendelkező társaság”
A C‑318/22. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Fővárosi Törvényszék (Magyarország) a Bírósághoz 2022. május 12‑én érkezett, 2022. április 27‑i határozatával terjesztett elő
a GE Infrastructure Hungary Holding Kft.
és
a Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (kilencedik tanács),
tagjai: O. Spineanu‑Matei tanácselnök, J.‑C. Bonichot (előadó) és L. S. Rossi bírák,
főtanácsnok: L. Medina,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
– a GE Infrastructure Hungary Holding Kft. képviseletében Szimler G. és Várszegi Z. ügyvédek,
– a magyar kormány képviseletében Fehér M. Z. és Szíjjártó K., meghatalmazotti minőségben,
– az Európai Bizottság képviseletében A. Armenia és Béres B., meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1 Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a különböző tagállamok társaságainak egyesülésére, szétválására, részleges szétválására, eszközátruházására és részesedéscseréjére, valamint az SE‑k vagy az SCE‑k létesítő okirat szerinti székhelyének a tagállamok közötti áthelyezésére alkalmazandó adóztatás közös rendszeréről szóló, 2009. október 19‑i 2009/133/EK tanácsi irányelv (HL 2009. L 310., 34. o.) 1. cikke a) pontjának és 8. cikke (2) bekezdésének ezen irányelv (2) preambulumbekezdésével összefüggésben történő értelmezésére vonatkozik.
2 E kérelmet a GE Infrastructure Hungary Holding Kft. (a továbbiakban: GE Infrastructure) és a Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (Magyarország) között az előbbi társaság által irányított társaságok körében történő beolvadásos kiválás e társaságot érintő adójogi következményei tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
3 A 2009/133 irányelv (2) preambulumbekezdése szerint:
„A különböző tagállamok társaságait érintő egyesülésekre, szétválásokra, részleges szétválásokra, eszközátruházásokra és részesedéscserékre szükség lehet a Közösségen belül azon célból, hogy biztosítsák a belső piacnak megfelelő feltételek megteremtését és ennek megvalósítása érdekében a belső piac hatékony működését. Nem kellene, hogy az ilyen műveleteket főként a tagállamok adóügyi rendelkezéseiből származó korlátozások, hátrányok vagy torzulások akadályozzák. E célból az ilyen műveleteket érintő, a verseny szempontjából semleges adószabályokról kell rendelkezni, annak érdekében, hogy lehetővé váljék a vállalkozások számára a belső piac követelményeihez való alkalmazkodás, termelékenységük növelése és nemzetközi szintű versenyképességük javítása.”
4 Ezen irányelv 1. cikke a következőképpen rendelkezik:
„Ezt az irányelvet valamennyi tagállamnak alkalmaznia kell a következőkre:
a) azon egyesülések, szétválások, részleges szétválások, eszközátruházások és részesedéscserék, amelyekben két vagy több tagállam társaságai érintettek;
[…]”
5 Az említett irányelv 2. cikkének szövege a következő:
„Ezen irányelv alkalmazásában:
[…]
c) »részleges szétválás«: az a művelet, amellyel egy társaság, anélkül hogy megszűnne, átadja egy vagy több tevékenységi ágazatát – de legalább egy tevékenységi ágazatot az átadó társaságnál hagyva – egy vagy több meglévő vagy új társaság részére, az eszközöket és a forrásokat átvevő társaságok tőkéjét megtestesítő értékpapíroknak a saját tagjai (részvényesei) részére arányosan történő kibocsátásáért, és adott esetben az említett értékpapírok névértéke – vagy névérték hiányában a könyv szerinti érték – 10%‑át meg nem haladó készpénz kifizetéséért cserébe;
[…]”
6 Ugyanezen irányelv 8. cikke a következőképpen rendelkezik:
„(1) Egyesülés, szétválás vagy részesedéscsere esetén az átvevő vagy a megszerző társaság tőkéjét megtestesítő értékpapírok átruházása az átadó vagy a megszerzett társaság tagjára (részvényesére) ez utóbbi társaság tőkéjét megtestesítő értékpapírokért cserében, önmagában nem eredményezheti az említett tag (részvényes) jövedelmének, nyereségének vagy tőkenyereségének megadóztatását.
(2) Részleges szétválás esetén az átvevő társaság tőkéjét megtestesítő értékpapíroknak az átadó társaság tagjára (részvényesére) történő átruházása önmagában nem indokolhatja az említett tag (részvényes) jövedelmének, nyereségének vagy tőkenyereségének megadóztatását.
[…]
(5) A (2) és (3) bekezdést csak akkor kell alkalmazni, ha a tag (részvényes) az átvett és az átadó társaságnál tartott értékpapírok összegéhez nem rendel magasabb adózási célra szolgáló értéket, mint amekkora az átadó társaságnál tartott értékpapírok értéke volt közvetlenül a részleges szétválás előtt.
[…]
(7) E cikk alkalmazásában az »adózási célra szolgáló érték« az az érték, amelynek alapján bármely nyereséget vagy veszteséget a társaság tagjának (részvényesének) jövedelmére, nyereségére vagy tőkenyereségére vonatkozóan adózás céljára számítanának ki.
[…]”
7 A 2009/133 irányelv 15. cikke a következőképpen rendelkezik:
„(1) A tagállamok a 4–14. cikk rendelkezéseinek vagy ezek bármely részének az alkalmazását visszautasíthatják, vagy megvonhatják az azokból származó előnyöket, ha úgy tűnik, hogy az 1. cikkben említett valamely művelet:
a) alapvető célkitűzése vagy alapvető célkitűzéseinek egyike az adó kijátszása vagy az adó elkerülése; azon tény, hogy a műveletet nem olyan valós üzleti okból hajtják végre, mint amilyen a műveletben részt vevő társaságok tevékenységeinek az átszervezése vagy észszerűsítése, arra a feltételezésre adhat okot, hogy a művelet alapvető célkitűzése vagy alapvető célkitűzéseinek egyike az adó kijátszása vagy az adó elkerülése;
[…]”
A magyar jog
8 A Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény 3:45. §‑ának (1) bekezdése értelmében:
„A jogi személy különválás vagy kiválás útján több jogi személlyé szétválhat. Különválás esetén a jogi személy megszűnik, és vagyona a különválással létrejövő több jogi személyre mint jogutódra száll át. Kiválás esetén a jogi személy fennmarad, és vagyonának egy része a kiválással létrejövő jogi személyre mint jogutódra száll át.”
9 A Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény 3:45. §‑a (2) bekezdésének b) pontja a következőképpen rendelkezik:
„A jogi személy kiválással vagy különválással úgy is szétválhat, hogy […] a különváló tagok a jogi személy vagyonának rájuk eső részével különböző, már működő jogi személyekhez mint jogutódokhoz csatlakoznak (beolvadásos különválás).”
10 A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény alapügyre alkalmazandó változata (a továbbiakban: Tao. tv.) 1. §‑ának (5) bekezdése értelmében:
„E törvényt a számvitelről szóló törvény rendelkezéseire figyelemmel, azokkal összhangban kell értelmezni. A számvitelről szóló törvény előírásaitól a megbízható és valós összkép biztosítása érdekében történő eltérés nem eredményezheti az adókötelezettség változását.”
11 A Tao. tv. 4. §‑a 23/a. pontjának szövege a következő:
„kedvezményezett átalakulás: az olyan átalakulás (a továbbiakban ideértve az egyesülést, a szétválást is), amelyben jogelődként és jogutódként is csak a 32/a. pont szerinti társaság vesz részt, ha
a) a jogügylet révén a jogelőd tagja, részvényese az átalakulás, egyesülés, szétválás keretében a jogutódban részesedést és legfeljebb a megszerzett részesedés együttes névértéke (névérték hiányában a jegyzett tőke arányában meghatározott értéke) 10 százalékának megfelelő pénzeszközt szerez,
b) szétválás esetén a jogelőd tagjai, részvényesei – egymáshoz viszonyítva – arányos részesedést szereznek a jogutódokban,
c) az egyszemélyes társaság egyedüli tagjába, részvényesébe olvad be,
feltéve, hogy az átalakulást valós gazdasági, kereskedelmi okok alapozzák meg, azzal, hogy a valós gazdasági, kereskedelmi okok fennállását az adózó köteles bizonyítani.”
12 E törvény 7. §‑a (1) bekezdésének dz) pontja rögzíti, hogy az adózás előtti eredményt csökkenti „a bejelentett részesedés értékesítésének, nem pénzbeli vagyoni hozzájárulásként történő kivezetésének adóévi árfolyamnyeresége (csökkentve mindkét esetben az üzleti vagy cégérték kivezetése következtében elszámolt ráfordítással), feltéve, hogy a részesedést az adózó (ideértve jogelődjét is) az értékesítését megelőzően legalább egy éven át folyamatosan eszközei között tartotta nyilván (az átalakulás, egyesülés, szétválás miatti kivezetés nem minősül a folyamatos tartás megszakításának), továbbá a bejelentett részesedésre az adóévben visszaírt értékvesztés”.
13 E törvény 7. §‑a (1) bekezdése gy) pontjának 1. alpontja úgy rendelkezik, hogy az adózás előtti eredményt csökkenti a tagnál (részvényesnél, üzletrész‑tulajdonosnál) „a kivezetett (részben kivezetett) részesedés – ideértve az előtársasággal szemben a vagyoni hozzájárulás alapján kimutatott követelést is, de ide nem értve az ellenőrzött külföldi társaságban lévő részesedést – következtében az adóévben elszámolt bevétel csökkentve a részesedés (10) bekezdés szerinti bekerülési értékének a könyv szerinti értéket meghaladó részével, ha a tulajdoni részesedést jelentő befektetés jogutód nélküli megszűnés, jegyzett tőke tőkekivonás útján történő leszállítása vagy kedvezményezett átalakulás következtében szűnt meg, illetve csökkent, figyelemmel a 2. pontban foglaltakra”.
14 Ugyanezen törvény 8. cikke (1) bekezdése m) pontjának mb) alpontja előírja, hogy az adózás előtti eredményt növeli „a bejelentett részesedéshez kapcsolódó, az adóévben ráfordításként elszámolt értékvesztés, árfolyamveszteség, a részesedés bármely jogcímen történő kivezetése (ide nem értve az átalakulás, egyesülés, szétválás miatti elszámolást) következtében elszámolt veszteség, árfolyamveszteség (figyelembe véve az üzleti vagy cégérték kivezetése következtében elszámolt ráfordítást is)”.
15 A Tao. tv. 31. §‑a (1) bekezdésének a) pontja a következőképpen rendelkezik:
„Ez a törvény a következő uniós jogi aktusoknak történő megfelelést szolgálja:
a) [a 2009/133 irányelv]
[…]”
16 A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény 84. §‑ának (2) bekezdése értelmében:
„Részesedésekből származó bevételként, árfolyamnyereségként kell elszámolni:[…]
d) az átalakuló, egyesülő, szétváló gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és az átalakulással, egyesüléssel, szétválással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés – a megszűnt részesedésre jutó, a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegével azonos összegű – bekerülési értékének a különbözetét, amennyiben a szerzett részesedés értéke a több (kiválás esetén a kiválással létrejött gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegét kell figyelembe venni a különbözet számításánál);
[…]”
17 E törvény 85. §‑a (1) bekezdésének d) pontja a következőképpen rendelkezik:
„Részesedésekből származó ráfordításként, árfolyamveszteségként kell kimutatni:
[…]
d) az átalakuló, egyesülő, szétváló gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és az átalakulással, egyesüléssel, szétválással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés – a megszűnt részesedésre jutó, a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegével azonos összegű – bekerülési értékének a különbözetét, amennyiben a szerzett részesedés értéke a kevesebb (kiválás esetén a kiválással létrejött gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegét kell figyelembe venni a különbözet számításánál).”
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
18 2009. szeptember 30‑án az alapeljárás felperese, a GE Infrastructure 100%‑os részesedést szerzett a GE Hungary Kft.‑ben. Az így rendelkezésére álló társasági részesedés névértéke 100 000 000 forint (HUF) (hozzávetőleg 260 000 euró) volt. 2016. július 7‑én a GE Hungary létrehozta a 100%‑os irányítása alatt álló GE Aviation Hungary Holding társaságot (a továbbiakban: GE Aviation), amely üzletrészének névértéke 3 500 000 HUF (hozzávetőleg 9100 euró) volt.
19 [A 2024. január 8‑i végzéssel kijavítva] 2017. május 31‑én azon csoport átfogó átszervezésével összefüggésben, amelyhez tartoznak, e három társaság 2017. szeptember 30‑i hatállyal beolvadásos kiválási megállapodást kötött. Ennek keretében a GE Hungary „megújuló energiaforrások” és „légi közlekedés” tevékenységi ágazatait leválasztották e társaságról, hogy beolvadjanak a GE Aviationbe. Az így átruházott tevékenységi ágazatok piaci értéke 397 025 000 000 HUF (hozzávetőleg 1 032 000 000 euró) volt. Ez az ügylet többek között azzal járt együtt, hogy a GE Infrastructure a beolvadó tevékenységi ágazatok értékének megfelelő részesedést szerzett a GE Aviationben.
20 Az ügylet eredményeként a GE Aviation törzstőkéje 25 000 000 HUF‑ra (hozzávetőleg 65 000 euró) nőtt, a GE Infrastructure pedig 99,6%‑os közvetlen részesedéssel rendelkezett e társaságban. A fennmaradó 0,4% továbbra is a GE Infrastructure 100%‑os irányítása alatt álló GE Hungaryn keresztül közvetve illette meg a GE Infrastructure‑t.
21 [A 2024. január 8‑i végzéssel kijavítva] A GE Infrastructure azt állítja, hogy a GE Aviationra átruházott eszközöket a GE Hungary könyveiben szereplő nettó könyv szerinti, azaz 83 474 000 000 HUF (hozzávetőleg 217 000 000 euró) értéken könyvelte. Ez az érték jóval alacsonyabb volt ezen eszközök piaci értékénél, amely a jelen ítélet 19. pontjában említetteknek megfelelően 397 025 000 000 HUF (hozzávetőleg 1 032 000 000 euró) volt. A GE Infrastructure szerint az ügyletnek, amelynek fő célja az érintett tevékenységi ágazatok esetleges értékesítésének előkészítése volt, a veszteség jellegéből adódóan negatív hatása lett volna a mérlegére.
22 [A 2024. január 8‑i végzéssel kijavítva] A GE Hungary törzstőkéje változatlan maradt, 100 000 000 HUF (hozzávetőleg 260 000 euró) összegben, mivel a részleges szétválás 83 474 000 000 HUF‑os (hozzávetőleg 217 000 000 euró) hatása csak e társaság saját tőkéjében tükröződött, az eredménytartalék csökkenése révén.
23 [A 2024. január 8‑i végzéssel kijavítva] A GE Infrastructure szerint a tevékenységi ágak átruházása mindazonáltal hatással volt a GE Hungaryben fennálló részesedésének tényleges értékére. Az alapeljárás felperese ezen érték csökkenését 397 025 000 000 HUF‑ra (hozzávetőleg 1 032 000 000 euró) becsüli, amely megfelel a tevékenységi ágazatok könyveiben szereplő értékének, miközben a GE Aviation által megszerzett ágazatokat csak 83 474 000 000 HUF (hozzávetőleg 217 000 000 euró) összegben könyvelték el, amely ezen eszközök átruházásakori könyv szerinti értékének felelt meg. Az alapeljárás felperese összességében úgy véli, hogy a GE Aviation és a GE Hungary összesített könyv szerinti értéke több mint 313 000 000 000 HUF‑fal (hozzávetőleg 813 800 000 euró) alacsonyabb volt a GE Hungary ügylet előtti könyv szerinti értékénél.
24 [A 2024. január 8‑i végzéssel kijavítva] Az adóhatóság a maga részéről úgy ítélte meg, hogy az ügylet 83 331 000 000 HUF (hozzávetőleg 217 000 000 euró) összegű adóköteles jövedelmet vagy nyereséget keletkeztetett a GE Infrastructure‑nél (amely a GE Infrastructure GE Aviationban fennálló 99,6%‑os részesedése könyv szerinti értékének felel meg), és hogy az alapügy felperese nem élhetett a Tao. tv. 7. §‑a (1) bekezdésének gy) pontjában előírt halasztott adófizetés mechanizmusával, mivel a kiválás nem vezetett a GE Hungary törzstőkéjének csökkenéséhez, és a GE Infrastructure továbbra is 100%‑os részesedéssel rendelkezett ez utóbbi társaságban.
25 Ez a jogvita a kérdést előterjesztő bíróság, a Fővárosi Törvényszék (Magyarország) előtti perhez vezetett. E bíróság úgy véli, hogy a jogvita elbírálása érdekében meg kell határoznia, hogy a Tao. tv. 7. cikke (1) bekezdésének gy) pontja, amint azt az adóhatóság értelmezi, összeegyeztethető‑e az e törvény által hivatkozott 2009/133 irányelv rendelkezéseivel.
26 E körülmények között a Fővárosi Törvényszék úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:
„1) Úgy kell‑e értelmezni a [2009/133] irányelvet, hogy a preambulum (2) bekezdésének és 1. cikk a) pontjának megfelel az a nemzeti jogszabály(hely) vagy e jogszabály(hely) olyan értelmezési és alkalmazási gyakorlata, mely szerint az irányelv a belföldi átalakulásokra nem vonatkozik, kizárólag a nemzetközi, határokon átnyúló átalakulásokra, olyan körülmények között amikor az irányelv rendelkezései beépítésre kerültek a [Tao. tv.‑be] akként, hogy a közösségi jog nem közvetlenül szabályozza a kérdést, hanem a tagállami jogalkotó azt rögzíti a Tao. tv. 31. § (1) bekezdés a) pontjában, hogy a Tao. tv. az uniós jogi aktusoknak történő – többek között az [ugyanezen] irányelvnek való – megfelelést szolgálja?
2) Úgy kell‑e értelmezni [a 2009/133 irányelv] 8. cikkének (2) bekezdését, hogy annak megfelel az a nemzeti jogszabály(hely) vagy e jogszabály(hely) olyan értelmezési és alkalmazási gyakorlata, amely szerint azonos tagállami illetőségű vállalkozások közötti részleges szétválás során az átadó társaság tagja köteles az átadó társaságban fennálló részesedésének névértékét (az átadó társaság jegyzett tőkéjét) is csökkenteni, ahhoz, hogy a könyveiben csökkentse az átadó társaságban fennálló részesedésének (üzletrészének) értékét, amely számviteli kivezetést az adóhatóság [ezen irányelv] 8. cikkének (2) bekezdése szerinti adókezelés elérésének előfeltételeként rögzít, ráadásul olyan esetben amikor a részleges szétválás az átadó társaság tagjánál veszteséges?
3) Úgy kell‑e értelmezni [a 2009/133] irányelv 8. cikkének (2) bekezdését, hogy annak megfelel egy olyan nemzeti jogszabály(hely) vagy e jogszabály(hely) olyan értelmezési és alkalmazási gyakorlata, amely szerint a hivatkozott rendelkezés szerinti társaságiadó‑kezelés nem alkalmazható olyan részleges szétválások esetén, amelyek során a részleges szétválásban érintett átadó társaság egyszemélyes gazdasági társaság, vagyis a részleges szétválás eredményeképpen az átadó társaságban az átadó társaság alapítójának fennálló tulajdoni részesedése változatlanul 100% marad, vagy az átadó gazdasági társaság jegyzett tőkéje változatlan marad?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
Az első kérdésről
27 Első kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy a 2009/133 irányelv 1. cikkének az ezen irányelv (2) preambulumbekezdésével összefüggésben értelmezett a) pontját úgy kell‑e értelmezni, hogy azzal ellentétes, ha a nemzeti jogalkotó azonos módon kezeli a kizárólag belső ügyleteket és a különböző tagállamok társaságait érintő ügyleteket abban az esetben, ha e jogalkotó az említett irányelv átültetése érdekében hozott rendelkezésekben nem tett különbséget az ügyletek e két kategóriája között.
28 Az e kérdésre adandó válasz annak előzetes meghatározását feltételezi, hogy a Bíróság az EUMSZ 267. cikk alapján hatáskörrel rendelkezik‑e valamely irányelv értelmezésére olyan esetben, amikor az nem szabályozza közvetlenül a szóban forgó helyzetet, de a nemzeti jogalkotó ezen irányelv rendelkezéseinek a nemzeti jogba való átültetése során úgy döntött, hogy azonos módon kezeli a kizárólag belső jellegű helyzeteket és az irányelv hatálya alá tartozó helyzeteket.
29 Annak érdekében, hogy a kérdést előterjesztő bíróság számára hasznos választ lehessen adni, az első kérdést úgy kell átfogalmazni, hogy azzal e bíróság lényegében arra vár választ, hogy valamely irányelv átültetése során a nemzeti jogalkotó dönthet‑e úgy, hogy az ezen irányelv által szabályozott tényállásokat és a kizárólag belső jellegű helyzeteket azonos módon kezeli, és hogy a Bíróság rendelkezik‑e hatáskörrel az említett irányelv rendelkezéseinek az EUMSZ 267. cikk alapján történő értelmezésére abban az esetben, ha az alapügyben szóban forgó helyzet kizárólag belső jellegű.
30 E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy a nemzeti jogalkotónak lehetősége van arra, hogy a kizárólag belső jellegű helyzetekre adott megoldásai során az uniós jog által nyújtott megoldásokhoz igazodjon. Ilyen esetben ez utóbbi jog szempontjából egyértelmű érdek, hogy a jövőbeli eltérő értelmezések megakadályozása érdekében egységesen értelmezzék az uniós jogból vett rendelkezéseket vagy fogalmakat, függetlenül attól, hogy milyen körülmények között alkalmazzák őket (lásd ebben az értelemben: 1990. október 18‑i Dzodzi ítélet, C‑297/88 és C‑197/89, EU:C:1990:360, 37. pont; 1997. július 17‑i Leur‑Bloem ítélet, C‑28/95, EU:C:1997:369, 32. pont).
31 Egyébiránt emlékeztetni kell arra, hogy a nemzeti bíróságok és a Bíróság között az EUMSZ 267. cikkben előírt hatáskörmegosztás keretében kizárólag a nemzeti bíróság rendelkezik hatáskörrel a nemzeti jog által adott esetben az uniós jogra tett utalás pontos terjedelmének értékelésére. A nemzeti jogalkotó által az uniós jog kizárólag belső jellegű helyzetekre való alkalmazásával kapcsolatban felállított korlátok megítélése ugyanis nemzeti jogi kérdés, következésképpen a tagállam bíróságainak kizárólagos hatáskörébe tartozik (1990. október 18‑i Dzodzi ítélet, C‑297/88 és C‑197/89, EU:C:1990:360, 41. és 42. pont; 1997. július 17‑i Leur‑Bloem ítélet, C‑28/95, EU:C:1997:369, 33. pont).
32 A 2009/133 irányelv 1. cikkének a) pontja értelmében ezt az irányelvet kizárólag azokra a műveletekre – többek között részleges szétválásokra – kell alkalmazni, amelyek két vagy több tagállam társaságait érintik.
33 Mindazonáltal az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy a magyar jogalkotó a 2009/133 irányelv átültetése érdekében hozott rendelkezésekben nem tett különbséget a kizárólag belső kontextusban megvalósuló részleges szétválás adójogi megítélése, és az olyan ügyletek adójogi megítélése között, amelyek különböző tagállamok társaságait érintik. A kérdést előterjesztő bíróság úgy véli, hogy ezáltal e jogalkotó kiterjesztette az ezen irányelvben előírt szabályozást a kizárólag belső ügyletekre, amint azt egyébként a magyar kormány is megerősítette írásbeli észrevételeiben.
34 A fentiekből következik, hogy valamely irányelv átültetése során a nemzeti jogalkotó dönthet úgy, hogy az ezen irányelv által szabályozott tényállásokat és a kizárólag belső jellegű helyzeteket ugyanúgy kezeli, és a Bíróság ilyen esetben hatáskörrel rendelkezik az EUMSZ 267. cikk alapján az említett irányelv rendelkezéseinek értelmezésére abban az esetben, ha az alapügyben szóban forgó helyzet kizárólag belső jellegű.
A második és a harmadik kérdésről
35 Második és harmadik kérdésével, amelyeket célszerű együttesen vizsgálni, a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ a Bíróságtól, hogy a 2009/133 irányelv 8. cikkének (2) bekezdését úgy kell‑e értelmezni, hogy az lehetővé teszi, hogy részleges szétválás esetén az ezen irányelvben előírt adósemlegességi rendszer alkalmazását az átadó társaság tagja e társaságban fennálló részesedésének csökkenésére vagy e társaság tőkéjének leszállítására vonatkozó feltételektől tegyék függővé.
36 A 2009/133 irányelv 2. cikkének c) pontja értelmében részleges szétválásnak minősül az a művelet, amellyel egy társaság, anélkül hogy megszűnne, átadja egy vagy több tevékenységi ágazatát – de legalább egy tevékenységi ágazatot az átadó társaságnál hagyva – egy vagy több meglévő vagy új társaság részére, az átvevő társaságok tőkéjét megtestesítő értékpapíroknak a saját tagjai részére arányosan történő kibocsátásáért, és adott esetben készpénz kifizetéséért cserébe.
37 Ezen irányelv 8. cikkének (2) bekezdése előírja, hogy részleges szétválás esetén az átvevő társaság tőkéjét megtestesítő értékpapíroknak az átadó társaság tagja részére történő kibocsátása önmagában nem adhat okot a tagok jövedelmének, nyereségének vagy tőkenyereségének megadóztatására.
38 Sem e rendelkezések, sem a 2009/133 irányelv más rendelkezései nem teszik függővé az ezen irányelv 8. cikkének (2) bekezdésében előírt adósemlegességi rendszer alkalmazását az átadó társaság tagjának az utóbbi társaságban fennálló részesedése névértékének vagy százalékos arányának csökkentésétől, vagy attól a feltételtől, hogy a részleges szétválás inkább a társaság tőkéjének leszállítását eredményezze, mint az eredménytartalék csökkenését.
39 A 2009/133 irányelv 8. cikkének (5) bekezdése csak azt írja elő az átadó társaság tagja számára, hogy ahhoz, hogy ezen irányelv 8. cikkének (2) bekezdését alkalmazza, az átadó társaságban kapott és birtokolt részesedések összegének ne tulajdonítson magasabb adózási értéket annál az értéknél, amellyel az átadó társaság tőkéjében fennálló részesedései közvetlenül a részleges szétválás előtt bírtak, aminek vizsgálata adott esetben a kérdést előterjesztő bíróság feladata.
40 Különösen meg kell állapítani, hogy a 2009/133 irányelv egyesülésre, szétválásra és részesedéscserére vonatkozó 8. cikkének (1) bekezdésétől eltérően ezen irányelv 2. cikkének c) pontja és 8. cikkének (2) bekezdése, amelyek kifejezetten a részleges szétválási műveletekre vonatkoznak, csak az átadó társaság tagja részére az átvevő társaság tőkéjét megtestesítő értékpapírok átruházott eszközöknek és kötelezettségeknek megfelelő kibocsátására utalnak. E rendelkezések ezzel szemben nem tesznek említést arról, hogy e művelet milyen következményekkel jár e tagnak az átadó társaságban fennálló részesedésére vagy az átadó társaság jegyzett tőkéjére nézve.
41 Ráadásul, amint azt az Európai Bizottság az írásbeli észrevételeiben hangsúlyozta, a 2009/133 irányelv 8. cikkének (2) bekezdésében előírt adósemlegességi rendszer alkalmazásának az átadó társaság tagja e társaságban fennálló részesedése százalékos arányának csökkentésétől való függővé tétele e rendszer alkalmazásának kizárását jelentené abban az esetben, ha az említett társaság egyetlen tag irányítása alatt állna, miközben ezen irányelv nem ír elő ilyen kizárást.
42 A fentiekből következik, hogy az adósemlegességi rendszer, amelynek minden, a 2009/133 irányelv rendelkezései szerinti részleges szétválási műveletre vonatkoznia kell, nem köthető az ezen irányelvben elő nem írt olyan feltételhez, mint az átadó társaság tagjának az e társaságban fennálló részesedése százalékos arányának csökkentése vagy e társaság tőkéjének leszállítása.
43 Ellentétben ugyanis azzal, amit a magyar kormány állít, a 2009/133 irányelv 15. cikkére, és különösen az ezen irányelv 15. cikke (1) bekezdésének a) pontjában említett esetre is figyelemmel olyan ügyletek tekintetében, amelyek elsődleges célja vagy alapvető céljainak egyike az adó kijátszására vagy az adó elkerülésére irányul, és amelyekben a tagállamok megtagadhatják ezen irányelv rendelkezéseinek vagy azok egy részének alkalmazását, vagy megvonhatják az azokból származó előnyöket – amely eset nem képezi a jelen ügyben a Bíróság elé terjesztett kérdések tárgyát –, a szóban forgó irányelv 8. cikkének (2) bekezdése nem hagy mérlegelési mozgásteret a tagállamok számára az átültetés során, lehetővé téve számukra, hogy az általa előírt adósemlegességi rendszer kedvezményét az ugyanezen irányelv II. fejezetében meghatározottakon túl további feltételekhez kössék (lásd ebben az értelemben: 2008. december 11‑i A. T. ítélet, C‑285/07, EU:C:2008:705, 26. pont).
44 E következtetést nem kérdőjelezi meg a 2018. március 22‑i Jacob és Lassus ítélet (C‑327/16 és C‑421/16, EU:C:2018:210), amelyre a magyar kormány az írásbeli észrevételeiben hivatkozik, és amelyben a Bíróság elismerte, hogy a tagállamok az uniós jog tiszteletben tartása mellett bizonyos mozgástérrel rendelkeznek a 2009/133 irányelv 8. cikkének végrehajtása érdekében hozott adóintézkedések elfogadását illetően. Elegendő ugyanis megállapítani, hogy az ezen ítéletben szóban forgó nemzeti szabályozás az alapeljárás tárgyát képező értékpapírcsere‑ügylet tekintetében nem állapított meg további feltételt az ezen irányelvben előírt adósemlegességi rendszer alkalmazása érdekében, hanem éppen ellenkezőleg, ezen ügylet adósemlegességének biztosítására irányult azáltal, hogy kizárólag a csere fejében átvett értékpapírokhoz azok későbbi átruházásának időpontjában kapcsolódó nyereséget adóztatta.
45 Ebből következik, hogy a második és a harmadik kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 2009/133 irányelv 8. cikkének (2) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amely e rendelkezés alkalmazását az átadó társaság tagja e társaságban fennálló részesedésének csökkentésére vagy e társaság tőkéjének leszállítására vonatkozó, ezen irányelvben elő nem írt feltételeknek rendeli alá.
A költségekről
46 Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (kilencedik tanács) a következőképpen határozott:
1) Az Európai Unió Bírósága az EUMSZ 267. cikk alapján hatáskörrel rendelkezik az uniós jog értelmezésére olyan esetben, amikor az nem szabályozza közvetlenül a szóban forgó helyzetet, de a nemzeti jogalkotó valamely irányelv rendelkezéseinek a nemzeti jogba való átültetése során – amint erre jogosult – úgy döntött, hogy azonos módon kezeli a kizárólag belső jellegű helyzeteket és az irányelv hatálya alá tartozó helyzeteket.
2) A különböző tagállamok társaságainak egyesülésére, szétválására, részleges szétválására, eszközátruházására és részesedéscseréjére, valamint az SE‑k vagy az SCE‑k létesítő okirat szerinti székhelyének a tagállamok közötti áthelyezésére alkalmazandó adóztatás közös rendszeréről szóló, 2009. október 19‑i 2009/133/EK tanácsi irányelv 8. cikkének (2) bekezdését
a következőképpen kell értelmezni:
azzal ellentétes az olyan nemzeti szabályozás, amely e rendelkezés alkalmazását az átadó társaság tagja e társaságban fennálló részesedésének csökkentésére vagy e társaság tőkéjének leszállítására vonatkozó, ezen irányelvben elő nem írt feltételeknek rendeli alá.
Spineanu‑Matei | Bonichot | Rossi |
Kihirdetve Luxembourgban, a 2023. november 16‑i nyilvános ülésen.
A. Calot Escobar | | O. Spineanu‑Matei |
hivatalvezető | | tanácselnök |