SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Id-Disa’ Awla)
16 ta’ Novembru 2023 (*)
[Test rettifikat permezz ta’ digriet tat‑8 ta’ Jannar 2024]
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Approssimazzjoni tal-leġiżlazzjonijiet – Sistema fiskali komuni li tapplika għall-fużjonijiet, għad-diviżjonijiet, għad-diviżjonijiet parzjali, għat-trasferimenti tal-assi u għall-iskambji ta’ ishma – Direttiva 2009/133/KE – Diviżjoni parzjali – Sitwazzjoni purament interna – Assenza ta’ tnaqqis fil-kapital azzjonarju – Kumpannija li għandha 100 % tal-kapital tal-kumpannija trasferenti”
Fil-Kawża C‑318/22,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mill-Fővárosi Törvényszék (il-Qorti tal-Belt ta’ Budapest, l-Ungerija), permezz ta’ deċiżjoni tas‑27 ta’ April 2022, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fit‑12 ta’ Mejju 2022, fil-kawża
GE Infrastructure Hungary Holding Kft.
vs
Nemzeti Adó - és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Id-Disa’ Awla),
komposta minn O. Spineanu‑Matei, Presidenta tal-Awla, J.‑C. Bonichot (Relatur) u L. S. Rossi, Imħallfin,
Avukat Ġenerali: L. Medina,
Reġistratur: A. Calot Escobar,
wara li rat il-proċedura bil-miktub,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
– għal GE Infrastructure Hungary Holding Kft., minn G. Szimler u Z. Várszegi, ügyvédek,
– għall-Gvern Ungeriż, minn M. Z. Fehér u K. Szíjjártó, bħala aġenti,
– għall-Kummissjoni Ewropea, minn A. Armenia u B. Béres, bħala aġenti,
wara li rat id-deċiżjoni, meħuda wara li nstemgħet l-Avukata Ġenerali, li l-kawża tinqata’ mingħajr konklużjonijiet,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1 It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikolu 1(a) u tal-Artikolu 8(2) tad-Direttiva tal-Kunsill 2009/133/KE tad‑19 ta’ Ottubru 2009 dwar is-sistema komuni ta’ tassazzjoni applikabbli għal mergers, diviżjonijiet, diviżjonijiet parzjali, trasferimenti ta’ assi u skambji ta’ ishma li jikkonċernaw kumpanniji ta’ Stati Membri differenti u għat-trasferiment tal-uffiċċju reġistrat ta’ SE jew SCE bejn Stati Membri (ĠU 2009, L 310, p. 34), moqrija fid-dawl tal-premessa 2 ta’ din id-direttiva.
2 Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ tilwima bejn GE Infrastructure Hungary Holding Kft. (iktar ’il quddiem “GE Infrastructure”) u n-Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (id-Direttorat tal-Appelli tal-Amministrazzjoni Nazzjonali tat-Taxxa u tad-Dwana, l-Ungerija) dwar il-konsegwenzi fiskali, għal din il-kumpannija, ta’ operazzjoni ta’ diviżjoni parzjali b’fużjoni permezz ta’ akkwist fi ħdan kumpanniji miżmuma minn din tal-aħħar.
Il‑kuntest ġuridiku
Id‑Direttiva 2009/133
3 Skont il-premessa 2 tad-Direttiva 2009/133:
“Il-mergers, id-diviżjonijiet, id-diviżjonijiet parzjali, it-trasferimenti tal-assi u l-iskambji ta’ ishma li jirrigwardaw kumpanniji fi Stati Membri differenti jistgħu jkunu meħtieġa sabiex joħolqu ġewwa l-Komunità kondizzjonijiet analogi għal dawk ta’ suq intern u sabiex b’hekk jiżguraw il-funzjonament b’mod effettiv ta’ suq intern bħal dan. Dawn il-ħidmiet ma għandhomx jiġu mfixkla b’restrizzjonijiet, żvantaġġi jew tagħwiġ li jinħolqu b’mod partikolari mid-dispożizzjonijiet tat-taxxi fl-Istati Membri. Għal dan l-iskop huwa meħtieġ, rigward dawn il-ħidmiet, li jiġu pprovduti regoli tat-taxxa li jkunu newtrali mill-lat tal-kompetizzjoni, sabiex iħallu lill-intrapriżi jadattaw lilhom infushom skont il-ħtiġiet tas-suq intern, biex iżidu l-produttività tagħhom u jtejbu s-saħħa kompetittività tagħhom fil-livell internazzjonali.”
4 L-Artikolu 1 ta’ din id-direttiva jipprevedi:
“Kull Stat Membru għandu japplika din id-Direttiva għal dan li ġej:
(a) mergers, diviżjonijiet, diviżjonijiet parzjali, trasferimenti ta’ assi u skambji ta’ ishma li jinvolvu kumpanniji minn żewġ Stati Membri jew aktar;
[…]”
5 L-Artikolu 2 tal-imsemmija direttiva huwa fformulat kif ġej:
“Għall-għanijiet ta’ din id-Direttiva, għandhom japplikaw id-definizzjonijiet li ġejjin:
[…]
(c) ‘diviżjoni parzjali’ tfisser ħidma li biha kumpannija tittrasferixxi, mingħajr ma tiġi xolta, fergħa waħda jew aktar ta’ attività, lil kumpannija waħda jew aktar eżistenti jew ġodda, u tħalli mill-inqas fergħa waħda ta’ attività fil-kumpannija li tittrasferixxi, bi skambju mal-ħruġ pro-rata lill-azzjonisti tagħha ta’ titoli li jirrappreżentaw il-kapital tal-kumpanniji li jirċievu l-attiv u l-passiv, u, jekk hu applikabbli, ħlas fi flus kontanti li ma jaqbiżx l‑10 % tal-valur nominali jew, fin-nuqqas ta’ valur nominali, tal-valur tal-parità kontabbli ta’ dawk it-titoli;
[…]”
6 L-Artikolu 8 tal-istess direttiva jipprovdi:
“1. Waqt merger, diviżjoni jew skambju ta’ ishma, it-tqassim ta’ titoli li jirrappreżentaw il-kapital tal-kumpannija li tirċievi jew takkwista lil azzjonist tal-kumpannija li qed tittrasferixxi, bi skambju ma’ titoli li jirrappreżentaw il-kapital tal-kumpannija tal-aħħar m’għandux, minnu nnifsu, jirriżulta fi kwalunkwe tassazzjoni fuq id-dħul, il-profitti jew il-qligħ kapitali ta’ dak l-azzjonist.
2. Waqt diviżjoni parzjali, it-tqassim lil azzjonist tal-kumpannija li tittrasferixxi ta’ titoli li jirrappreżentaw il-kapital tal-kumpannija li qed tirċievi m’għandux, minnu nnifsu, jirriżulta fi kwalunkwe tassazzjoni fuq id-dħul, il-profitti jew il-qligħ kapitali ta’ dak l-azzjonist.
[…]
5. Il-paragrafu 2 u 3 għandhom japplikaw biss jekk l-azzjonist ma jagħtix lis-somma tat-titoli riċevuti u lil dawk miżmuma fil-kumpannija li tittrasferixxi, valur għal finijiet ta’ taxxa ogħla mill-valur li t-titoli miżmuma fil-kumpannija li tittrasferixxi kellhom immedjatament qabel id-diviżjoni parzjali.
[…]
7. Għall-iskop ta’ dan l-Artikolu ‘valur għal finijiet ta’ taxxa’ għandha tfisser il-valur abbażi ta’ liema kwalunkwe qligħ jew telf ikun ikkalkulat għall-finijiet ta’ taxxa fuq id-dħul, il-profitti jew il-qligħ kapitali ta’ azzjonist tal-kumpannija.
[…]”
7 L-Artikolu 15 tad-Direttiva 2009/133 jipprevedi:
“1. Stat Membru jista’ jirrifjuta li japplika jew jirtira l-benefiċċju ta’ kull waħda jew kwalunkwe parti mid-dispożizzjonijiet tal-Artikoli 4 sa 14 meta jkun jidher li waħda mill-ħidmiet msemmija fl-Artikolu 1:
(a) għandu bħala l-għan prinċipali jew bħala wieħed mill-għanijiet prinċipali tiegħu l-evażjoni mit-taxxa jew il-frodi fiskali; il-fatt li l-ħidma ma titwettaqx għal raġunijiet kummerċjali validi bħar-ristrutturar jew ir-razzjonalizzazzjoni tal-attivitajiet tal-kumpanniji li qed jipparteċipaw fil-ħidma jista’ jikkostitwixxi preżunzjoni li l-ħidma għandha bħala l-għan prinċipali jew wieħed mill-għanijiet prinċipali tagħha l-evażjoni tat-taxxa jew il-frodi fiskali;
[…]”
Id‑dritt Ungeriż
8 Skont l-Artikolu 3:45(1) tal-a Polgári Törvénykönyvrġl szóló 2013. évi V. törvény (il-Liġi Nru V tal‑2013 dwar il-Kodiċi Ċivili):
“Persuna ġuridika tista’ tiġi diviża f’diversi entitajiet legali jew permezz ta’ diviżjoni totali jew permezz ta’ diviżjoni parzjali. Fil-każ ta’ diviżjoni totali, il-persuna ġuridika ma tibqax teżisti u l-patrimonju tagħha jiġi ttrasferit lil diversi persuni ġuridiċi li jirriżultaw mid-diviżjoni totali bħala suċċessuri fid-dritt. Fil-każ ta’ diviżjoni parzjali, il-persuna ġuridika tkompli teżisti iżda parti mill-patrimonju tagħha tiġi ttrasferita lill-persuna ġuridika li tirriżulta mid-diviżjoni bħala suċċessura fid-dritt.”
9 L-Artikolu 3:45(2)(b) tal-Liġi Nru V tal‑2013 dwar il-Kodiċi Ċivili jipprovdi:
“Persuna ġuridika tista’ wkoll tiġi diviża permezz ta’ diviżjoni totali jew parzjali b’tali mod li l-fergħat diviżi jiġu assorbiti, flimkien mal-parti mill-attiv tal-persuna ġuridika li tgħaddi għandhom, minn persuni ġuridiċi differenti diġà eżistenti (diviżjoni b’fużjoni permezz ta’ akkwist) bħala suċċessuri fid-dritt.”
10 Skont l-Artikolu 1(5) tal-a társasági adóról és osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (il-Liġi Nru LXXXI tal‑1996 dwar it-Taxxa fuq il-Kumpanniji u t-Taxxa fuq id-Dħul), fil-verżjoni tagħha li tapplika għall-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem il-“Liġi dwar it-Taxxa fuq il-Kumpanniji”):
“Din il-liġi għandha tiġi interpretata fid-dawl tad-dispożizzjonijiet tal-Liġi dwar il-Kontabbiltà u b’mod konformi ma’ dawn tal-aħħar. Id-derogi mir-rekwiżiti tal-Liġi dwar il-Kontabbiltà intiżi li jiżguraw l-osservanza tal-prinċipju ta’ stampa vera u ġusta ma jistgħux iġibu magħhom bdil fl-ammont tat-taxxa dovuta.”
11 L-Artikolu 4(23/a) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq il-Kumpanniji huwa fformulat kif ġej:
“trasformazzjoni eliġibbli: trasformazzjoni (inkluż, f’dan li ġej, fużjoni jew diviżjoni) li fiha jipparteċipaw biss, kemm bħala predeċessuri kif ukoll bħala suċċessuri fid-dritt, il-kumpanniji msemmija fil-punt 32/a, jekk
(a) permezz tal-operazzjoni legali, is-soċju jew l-azzjonist tal-predeċessur fid-dritt jakkwista, fil-kuntest tat-trasformazzjoni, tal-fużjoni jew tad-diviżjoni, sehem fis-suċċessur fid-dritt u jirċievi ħlas fi flus li, f’dan il-każ, ma jkunx jaqbeż l‑10 % tal-valur nominali tas-sehem kollu akkwistat (jew fl-assenza ta’ valur nominali, tal-valur iddeterminat approporzjon tal-kapital azzjonarju),
(b) fil-każ ta’ diviżjoni, is-soċji jew l-azzjonisti tal-predeċessur fid-dritt jakkwistaw sehem proporzjonat — meta mqabbla ma’ xulxin — fis-suċċessur fid-dritt,
(c) il-kumpannija b’membru uniku tiġi assorbita mis-soċju jew mill-azzjonist uniku tagħha,
bil-kundizzjoni li t-trasformazzjoni tkun ibbażata fuq raġunijiet ekonomiċi u kummerċjali reali, li l-eżistenza tagħhom għandha tiġi ppruvata mill-kontribwent.”
12 L-Artikolu 7(1)(dz) ta’ din il-liġi jipprevedi li mid-dħul qabel it-taxxa għandhom jitnaqqsu l-“qligħ kapitali li jsir matul is-sena fiskali mill-bejgħ tas-sehem innotifikat jew mid-dekontabbilizzazzjoni tiegħu bħala kontribuzzjoni li ma hijiex ta’ natura pekunjarja (imnaqqas, fiż-żewġ każijiet, bl-ispiża kkontabbilizzata wara d-dekontabbilizzazzjoni tal-avvjament), bil-kundizzjoni li s-sehem ikun inżamm b’mod kontinwu bħala attiv mill-kontribwent (inkluż il-predeċessur fid-dritt tiegħu) għal minn tal-inqas sena qabel il-bejgħ tiegħu (id-dekontabbilizzazzjoni minħabba trasformazzjoni, fużjoni jew diviżjoni ma tikkostitwixxix interruzzjoni tal-kontinwità taż-żamma), u kull telf ta’ valur imġarrab fir-rigward tas-sehem innotifikat matul is-sena fiskali”.
13 Il-punt 1 tal-Artikolu 7(1)(gy) tal-imsemmija liġi jipprovdi li mid-dħul qabel it-taxxa, fir-rigward tas-soċju (azzjonist, detentur ta’ sehem), għandha titnaqqas il-“parti li taqbeż il-valur kontabbli tal-valur ta’ investiment, fis-sens tal-paragrafu 10, tas-sehem imnaqqas mid-dħul ikkontabbilizzat matul is-sena fiskali bħala konsegwenza ta’ sehem iddekontabbilizzat (parzjalment iddekontabbilizzat) – inkluż pretensjoni kontra l-kumpannija preċedenti bbażata fuq kontribuzzjoni in natura, iżda mhux inkluż ukoll it-tnaqqis f’sehem f’kumpannija barranija kkontrollata – , jekk l-investiment indikattiv ta’ fondi proprji jkun għeb jew ikun tnaqqas wara xoljiment mingħajr suċċessjoni fid-dritt, wara tnaqqis fil-kapital azzjonarju permezz ta’ diżinvestiment jew wara trasformazzjoni eliġibbli, bla ħsara għad-dispożizzjonijiet tal-punt 2.”
14 Il-punt (mb) tal-Artikolu 8(1)(m) tal-istess liġi jipprevedi li mad-dħul qabel it-taxxa għandhom jiżdiedu t-“telf fid-dħul jew fil-kapital (billi tittieħed inkunsiderazzjoni wkoll l-ispiża finanzjarja kkontabbilizzata wara t-tnaqqis fl-avvjament) ikkontabbilizzat wara telf ta’ valur, telf mill-kambju jew tnaqqis f’sehem, tkun xi tkun ir-raġuni tiegħu (ħlief għall-kontabbilizzazzjoni ta’ trasformazzjoni, fużjoni jew diviżjoni) ikkontabbilizzat mill-kontribwent, fir-rigward tas-sehem iddikjarat, bħala spiża tas-sena fiskali.”
15 L-Artikolu 31(1)(a) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq il-Kumpanniji jipprovdi:
“Din il-liġi hija intiża sabiex tiżgura l-konformità mal-atti tad-dritt tal-Unjoni li ġejjin:
(a) id-[Direttiva 2009/133]
[…]”
16 Skont l-Artikolu 84(2) tal-a számvitelrġl szóló 2000 évi C. törvény (il-Liġi Nru C tal‑2000 dwar il-Kontabbiltà):
“Għandu jiġi kkontabbilizzat bħala dħul jew qligħ kapitali li jirriżulta mill-ishma:
[…]
(d) fir-rigward tad-detentur tas-sehem (soċju) fil-kumpannija li kienet is-suġġett ta’ trasformazzjoni, fużjoni jew diviżjoni, id-differenza bejn il-valur irreġistrat (il-valur kontabbli) tas-sehem fit-tul li jkun ġie rtirat (azzjonijiet, ishma jew tipi ta’ ishma oħra) fil-kumpannija trasferenti u l-valur ta’ investiment – f’ammont ugwali għall-ammont tal-fondi proprji fl-aħħar karta tal-bilanċ tal-kumpannija, predeċessura fid-dritt, li jikkorrispondi għas-sehem li jkun għeb – tas-sehem fil-kumpannija maħluqa permezz ta’ trasformazzjoni, fużjoni jew diviżjoni, fil-jum ta’ wara d-data tat-trasformazzjoni, kemm‑il darba l-valur tas-sehem akkwistat ikun ogħla (fil-każ ta’ diviżjoni, l-ammont ta’ fondi proprji tal-kumpannija diviża skont l-aħħar karta tal-bilanċ għandu jittieħed inkunsiderazzjoni għall-finijiet tal-kalkolu tad-differenza).
[…]”
17 L-Artikolu 85(1)(d) ta’ din il-liġi jipprovdi:
“Għandhom jidhru bħala spejjeż jew telf kapitali li jirriżultaw minn ishma:
[…]
(d) fir-rigward tad-detentur tas-sehem (soċju) fil-kumpannija li kienet is-suġġett ta’ trasformazzjoni, fużjoni jew diviżjoni, id-differenza bejn il-valur irreġistrat (il-valur kontabbli) tas-sehem fit-tul li jkun ġie rtirat (azzjonijiet, ishma jew tipi ta’ ishma oħra) fil-kumpannija predeċessura fid-dritt u l-valur ta’ investiment – f’ammont ugwali għall-ammont tal-kapital proprju fl-aħħar karta tal-bilanċ tal-kumpannija, predeċessura fid-dritt, li jikkorrispondi għas-sTssssehem li jkun għeb – tas-sehem fil-kumpannija maħluqa permezz ta’ trasformazzjoni, fużjoni jew diviżjoni, fil-jum ta’ wara d-data tat-trasformazzjoni, kemm‑il darba l-valur tas-sehem akkwistat ikun inqas (fil-każ ta’ diviżjoni, l-ammont tal-kapital proprju tal-kumpannija diviża skont l-aħħar karta tal-bilanċ għandu jittieħed inkunsiderazzjoni għall-finijiet tal-kalkolu tad-differenza).”
It‑tilwima fil‑kawża prinċipali u d‑domandi preliminari
18 Fit‑30 ta’ Settembru 2009, GE Infrastructure, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, akkwistat sehem ta’ 100 % f’GE Hungary Kft. Il-valur nominali tal-ishma hekk miżmuma kien ta’ 100 000 000 forint Ungeriżi (HUF) (madwar EUR 260 000). Fis‑7 ta’ Lulju 2016, GE Hungary ħolqot il-kumpannija GE Aviation Hungary Holding (iktar ’il quddiem “GE Aviation”), li hija kellha 100 % tal-ishma tagħha, fejn il-valur nominali ta’ dawn l-ishma kien ta’ HUF 3 500 000 (madwar EUR 9 100).
19 [Kif rettifikat permezz ta’ digriet tat‑8 ta’ Jannar 2024] Fil‑31 ta’ Mejju 2017, dawn it-tliet kumpanniji, fil-kuntest tar-riorganizzazzjoni globali tal-grupp li minnu jagħmlu parti, ikkonkludew ftehim ta’ diviżjoni b’fużjoni permezz ta’ akkwist, li daħal fis-seħħ fit‑30 ta’ Settembru 2017. F’dan il-kuntest, il-fergħat tal-attività “enerġiji rinnovabbli” u “avjazzjoni” ta’ GE Hungary tneħħew minn ħdan din tal-aħħar sabiex jiġu assorbiti minn GE Aviation. Il-valur tas-suq tal-fergħat ta’ attività hekk ittrasferiti kien jammonta għal HUF 397 025 000 000 (madwar EUR 1 032 000 000). Din l-operazzjoni wasslet b’mod partikolari għall-akkwist, minn GE Infrastructure, ta’ sehem f’GE Aviation li jikkorrispondi għall-valur tal-fergħat ta’ attività assorbiti.
20 Wara din l-operazzjoni, il-kapital azzjonarju ta’ GE Aviation kien żdied sabiex jilħaq HUF 25 000 000 (madwar EUR 65 000), u GE Infrastructure kellha sehem dirett ta’ 99.6 % f’dan il-kapital. Il‑0.4 % l-oħra kienu miżmuma indirettament minn GE Infrastructure, permezz tal-kumpannija GE Hungary, li, min-naħa tagħha, baqgħet 100 % proprjetà ta’ GE Infrastructure.
21 [Kif rettifikat permezz ta’ digriet tat‑8 ta’ Jannar 2024] GE Infrastructure tindika li l-attiv ittrasferit lil GE Aviation ġie kkontabbilizzat minn din tal-aħħar għall-valur nett kontabbli li kien irreġistrat fil-kontijiet ta’ GE Hungary, jiġifieri HUF 83 474 000 000 (madwar EUR 217 000 000). Dan il-valur kien ferm inqas mill-valur tas-suq ta’ dan l-attiv, li kien jammonta għal HUF 397 025 000 000 (madwar EUR 1 032 000 000), kif indikat fil-punt 19 ta’ din is-sentenza. Skont GE Infrastructure, l-operazzjoni, li l-għan prinċipali tagħha kien li tipprepara għall-bejgħ eventwali tal-fergħat ta’ attivitajiet ikkonċernati, kellha għalhekk impatt negattiv, fil-forma ta’ telf, fuq il-bilanċ tagħha.
22 [Kif rettifikat permezz ta’ digriet tat‑8 ta’ Jannar 2024] Il-kapital azzjonarju ta’ GE Hungary, min-naħa tiegħu, baqa’ l-istess, fl-ammont ta’ HUF 100 000 000 (madwar EUR 260 000) u l-impatt ta’ HUF 83 474 000 000 (madwar EUR 217 000 000) tad-diviżjoni parzjali ġie sempliċement ittrasferit fil-fondi proprji ta’ din il-kumpannija, permezz ta’ tnaqqis fil-profitti rriżervati tagħha.
23 [Kif rettifikat permezz ta’ digriet tat‑8 ta’ Jannar 2024] Fil-fehma ta’ GE Infrastructure, iċ-ċessjoni tal-fergħat ta’ attività kellha, madankollu, impatt fuq il-valur reali tas-sehem tagħha f’GE Hungary. Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali tistma t-tnaqqis f’dan il-valur fl-ammont ta’ HUF 397 025 000 000 (madwar EUR 1 032 000 000), li jikkorrispondi għall-valur tal-fergħat ta’ attività rreġistrati fil-kotba tal-kontabbiltà tagħha, filwaqt li l-fergħat akkwistati minn GE Aviation ġew ikkontabbilizzati biss fl-ammont ta’ HUF 83 474 000 000 (madwar EUR 217 000 000), li jikkorrispondi għall-valur kontabbli ta’ dan l-attiv fil-waqt tat-trasferiment tagħhom. Globalment, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali tqis li l-valur kontabbli kkombinat ta’ GE Aviation u ta’ GE Hungary kien iktar minn HUF 313 000 000 (madwar EUR 813 800) inqas mill-valur kontabbli ta’ GE Hungary qabel l-operazzjoni.
24 [Kif rettifikat permezz ta’ digriet tat‑8 ta’ Jannar 2024] L-amministrazzjoni fiskali qieset, min-naħa tagħha, li l-operazzjoni kienet iġġenerat dħul jew qligħ kapitali taxxabbli fl-ammont ta’ HUF 83 331 000 000 (madwar EUR 217 000 000) fir-rigward ta’ GE Infrastructure (liema ammont jikkorrispondi għall-valur kontabbli tas-sehem ta’ 99.6 % miżmum minn GE Infrastructure f’GE Aviation), u li r-rikorrenti fil-kawża prinċipali ma setgħetx tibbenefika mill-mekkaniżmu ta’ posponiment tat-tassazzjoni previst fl-Artikolu 7(1)(gy) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq il-Kumpanniji minħabba li d-diviżjoni parzjali ma wasslitx għal tnaqqis fil-kapital azzjonarju ta’ GE Hungary u li din il-kumpannija tal-aħħar baqgħet 100 % proprjetà ta’ GE Infrastructure.
25 Din it-tilwima wasslet għal kontenzjuż quddiem il-Fővárosi Törvényszék (il-Qorti tal-Belt ta’ Budapest, l-Ungerija), il-qorti tar-rinviju. Din il-qorti tqis li, sabiex tiddeċiedi t-tilwima, hija għandha tiddetermina jekk l-Artikolu 7(1)(gy) tal-Liġi dwar it-Taxxa fuq il-Kumpanniji, kif interpretat mill-amministrazzjoni fiskali, huwiex konformi mad-dispożizzjonijiet tad-Direttiva 2009/133, li għaliha tirreferi din il-liġi.
26 F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Fővárosi Törvényszék (il-Qorti tal-Belt ta’ Budapest, l-Ungerija) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
“(1) Id-Direttiva [2009/133] għandha tiġi interpretata fis-sens li hija jew huma konformi mal-Premessa 2 u l-Artikolu 1(a) ta’ din l-istess direttiva, leġiżlazzjoni jew dispożizzjoni nazzjonali, jew prattika relatata mal-interpretazzjoni jew l-applikazzjoni ta’ leġiżlazzjoni jew dispożizzjoni nazzjonali, li bis-saħħa tagħha jew tagħhom l-imsemmija direttiva ma tapplikax għal trasformazzjonijiet ta’ kumpanniji b’dimensjoni nazzjonali, iżda biss għal trasformazzjonijiet ta’ kumpanniji b’dimensjoni transkonfinali, internazzjonali, f’ċirkustanzi fejn id-dispożizzjonijiet tad-Direttiva kienu ġew inkorporati [fil-Liġi dwar it-Taxxa fuq il-Kumpanniji] b’tali mod li d-dritt Komunitarju ma jirregolax direttament il-kwistjoni, iżda li l-leġiżlatur [nazzjonali] jiddikjara fl-Artikolu 31(1)(a) tal-[Liġi dwar it-Taxxa fuq il-Kumpanniji] li din tal-aħħar isservi biex tiżgura l-konformità tal-leġiżlazzjoni nazzjonali mal-atti tad-dritt tal-Unjoni Ewropea – u b’mod partikolari [mal-istess direttiva]?
(2) L-Artikolu 8(2) tad-Direttiva [2009/133] għandu jiġi interpretat fis-sens li, hija jew huma konformi ma’ din id-dispożizzjoni tad-direttiva, leġiżlazzjoni jew dispożizzjoni nazzjonali jew prattika relatata mal-interpretazzjoni jew l-applikazzjoni ta’ leġiżlazzjoni jew dispożizzjoni nazzjonali li bis-saħħa tagħha jew tagħhom, fil-kuntest ta’ diviżjoni parzjali bejn kumpanniji residenti fl-istess Stat Membru, azzjonist tal-kumpannija li tittrasferixxi, huwa wkoll meħtieġ li jnaqqas il-valur nominali tas-sehem fil-kumpannija li tittrasferixxi (il-kapital azzjonarju tal-kumpannija li tittrasferixxi), sabiex jitnaqqas fil-kotba tal-kontabbiltà tagħha l-valur tas-sehem tiegħu (l-ishma tiegħu) fil-kumpannija li tittrasferixxi, billi dan it-tnaqqis fil-valur kontabbli jiġi impost mill-awtoritajiet tat-taxxa bħala kundizzjoni minn qabel għall-aċċess għat-trattament fiskali previst fl-Artikolu 8(2) [ta’ din id-direttiva], u dan, barra minn hekk, f’każ fejn id-diviżjoni parzjali tinvolvi telf għall-azzjonist tal-kumpannija li tittrasferixxi?
(3) L-Artikolu 8(2) tad-Direttiva [2009/133] għandu jiġi interpretat fis-sens li hija jew huma konformi ma’ din id-dispożizzjoni tad-Direttiva, leġiżlazzjoni jew dispożizzjoni nazzjonali, jew prattika relatata mal-interpretazzjoni jew l-applikazzjoni ta’ leġiżlazzjoni jew dispożizzjoni nazzjonali, li bis-saħħa tagħha jew tagħhom, (it-trattament fiskali fir-rigward tat-taxxa fuq il-kumpanniji) previst minn din id-dispożizzjoni ma japplikax għal diviżjoni parzjali li fil-kuntest tagħha l-kumpannija li titrasferixxi involuta fid-diviżjoni parzjali hija kumpannija b’membru wieħed, jiġifieri meta, wara d-diviżjoni parzjali, is-sehem tal-fundatur tal-kumpannija li titrasferixxi fil-kumpannija li titrasferixxi ma jinbidilx, u jibqa’ 100 % jew meta l-kapital azzjonarju tal-kumpannija li titrasferixxi ma jinbidilx?”
Fuq id‑domandi preliminari
Fuq l‑ewwel domanda
27 Permezz tal-ewwel domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju qiegħda essenzjalment tistaqsi jekk l-Artikolu 1(a) tad-Direttiva 2009/133, moqri fid-dawl tal-premessa 2 ta’ din id-direttiva, għandux jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi lil-leġiżlatur nazzjonali milli jittratta bl-istess mod operazzjonijiet purament interni u operazzjonijiet li jinvolvu kumpanniji minn Stati Membri differenti, f’każ fejn dan il-leġiżlatur ma jkunx stabbilixxa distinzjoni bejn dawn iż-żewġ kategoriji ta’ operazzjonijiet fid-dispożizzjonijiet adottati għat-traspożizzjoni tal-imsemmija direttiva.
28 Ir-risposta għal din id-domanda teħtieġ li jiġi ddeterminat minn qabel jekk il-Qorti tal-Ġustizzja għandhiex ġurisdizzjoni tinterpreta direttiva, abbażi tal-Artikolu 267 TFUE, f’każ fejn din id-direttiva ma tkunx tirregola direttament is-sitwazzjoni inkwistjoni iżda l-leġiżlatur nazzjonali jkun għażel, huwa u jittrasponi d-dispożizzjonijiet ta’ din id-direttiva fid-dritt nazzjonali, li jittratta bl-istess mod is-sitwazzjonijiet purament interni u dawk li jaqgħu fil-kamp ta’ applikazzjoni ta’ din tal-aħħar.
29 Sabiex tingħata risposta utli lill-qorti tar-rinviju, l-ewwel domanda għandha għalhekk tiġi rriformulata fis-sens li, permezz tagħha, dik il-qorti qiegħda essenzjalment tistaqsi jekk il-leġiżlatur nazzjonali jistax, huwa u jittrasponi direttiva, jagħżel li japplika l-istess trattament għas-sitwazzjonijiet irregolati minn din id-direttiva u għas-sitwazzjonijiet purament interni u jekk il-Qorti tal-Ġustizzja għandhiex ġurisdizzjoni tinterpreta d-dispożizzjonijiet tal-imsemmija direttiva abbażi tal-Artikolu 267 TFUE f’każ fejn is-sitwazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali tkun waħda ta’ natura purament interna.
30 F’dan ir-rigward, għandu jitfakkar li l-leġiżlatur nazzjonali jista’, fir-rigward tas-soluzzjonijiet li huwa jagħti f’sitwazzjonijiet purament interni, jimxi ma’ dawk adottati mid-dritt tal-Unjoni. F’każ bħal dan, jeżisti interess ċert, mill-perspettiva ta’ dan id-dritt, li, sabiex jiġu evitati differenzi ta’ interpretazzjoni fil-futur, id-dispożizzjonijiet jew il-kunċetti meħuda mid-dritt tal-Unjoni jiġu interpretati b’mod uniformi, irrispettivament miċ-ċirkustanzi li fihom dawn għandhom japplikaw (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tat‑18 ta’ Ottubru 1990, Dzodzi, C‑297/88 u C‑197/89, EU:C:1990:360, punt 37, kif ukoll tas‑17 ta’ Lulju 1997, Leur‑Bloem, C‑28/95, EU:C:1997:369, punt 32).
31 Barra minn hekk, għandu jitfakkar li, fil-kuntest tat-tqassim tal-funzjonijiet bejn il-qrati nazzjonali u l-Qorti tal-Ġustizzja previst fl-Artikolu 267 TFUE, hija biss il-qorti nazzjonali li għandha ġurisdizzjoni tevalwa l-portata eżatta tar-rinviju li jsir, jekk ikun il-każ, mid-dritt nazzjonali għad-dritt tal-Unjoni. Fil-fatt, it-teħid inkunsiderazzjoni tal-limiti li l-leġiżlatur nazzjonali seta’ jadotta għall-applikazzjoni tad-dritt tal-Unjoni f’sitwazzjonijiet purament interni jaqa’ taħt id-dritt intern u, konsegwentement, taħt il-ġurisdizzjoni esklużiva tal-qrati tal-Istat Membru kkonċernat (sentenzi tat‑18 ta’ Ottubru 1990, Dzodzi, C‑297/88 u C‑197/89, EU:C:1990:360, punti 41 u 42, u tas‑17 ta’ Lulju 1997, Leur‑Bloem, C‑28/95, EU:C:1997:369, punt 33).
32 Skont l-Artikolu 1(a) tad-Direttiva 2009/133, din id-direttiva tapplika biss għall-operazzjonijiet, b’mod partikolari ta’ diviżjoni parzjali, li jikkonċernaw kumpanniji minn żewġ Stati Membri jew iktar.
33 Madankollu, mit-talba għal deċiżjoni preliminari jirriżulta li, fid-dispożizzjonijiet adottati għat-traspożizzjoni tad-Direttiva 2009/133, il-leġiżlatur Ungeriż ma għamilx distinzjoni bejn it-trattament fiskali tal-operazzjonijiet ta’ diviżjoni parzjali li jseħħu f’kuntest purament intern u t-trattament fiskali ta’ tali operazzjonijiet meta dawn jinvolvu kumpanniji minn Stati Membri differenti. Il-qorti tar-rinviju tqis li, b’dan il-mod, dan il-leġiżlatur estenda s-sistema prevista f’din id-direttiva għall-operazzjonijiet purament interni, kif ikkonferma wkoll il-Gvern Ungeriż fl-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu.
34 Mill-premess jirriżulta li l-leġiżlatur nazzjonali jista’, huwa u jittrasponi direttiva, jagħżel li japplika l-istess trattament għas-sitwazzjonijiet irregolati minn din id-direttiva u għas-sitwazzjonijiet purament interni u li għalhekk il-Qorti tal-Ġustizzja għandha ġurisdizzjoni, abbażi tal-Artikolu 267 TFUE, tinterpreta d-dispożizzjonijiet tal-imsemmija direttiva f’każ fejn is-sitwazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali tkun waħda ta’ natura purament interna.
Fuq it‑tieni u t‑tielet domanda
35 Permezz tat-tieni u tat-tielet domanda tagħha, li għandhom jiġu ttrattati flimkien, il-qorti tar-rinviju qiegħda essenzjalment tistaqsi lill-Qorti tal-Ġustizzja jekk l-Artikolu 8(2) tad-Direttiva 2009/133 għandux jiġi interpretat fis-sens li jippermetti li l-applikazzjoni tas-sistema ta’ newtralità fiskali prevista f’din id-direttiva fil-każ ta’ diviżjoni parzjali tkun suġġetta għal kundizzjonijiet relatati mat-tnaqqis fis-sehem tas-soċju tal-kumpannija trasferenti f’din il-kumpannija, jew mat-tnaqqis fil-kapital azzjonarju tagħha.
36 Skont l-Artikolu 2(c) tad-Direttiva 2009/133, l-operazzjoni li permezz tagħha kumpannija tittrasferixxi, mingħajr ma tiġi xolta, fergħa ta’ attività waħda jew iktar lil kumpannija eżistenti jew ġdida waħda jew iktar, filwaqt li tħalli minn tal-inqas fergħa ta’ attività waħda fil-kumpannija trasferenti, bi skambju mal-allokazzjoni pro rata lis-soċji tagħha ta’ titoli li jirrappreżentaw il-kapital azzjonarju tal-kumpanniji benefiċjarji u, jekk ikun il-każ, ħlas fi flus kontanti, tikkostitwixxi diviżjoni parzjali.
37 L-Artikolu 8(2) ta’ din id-direttiva jipprevedi, min-naħa tiegħu, li, f’diviżjoni parzjali, l-allokazzjoni lil soċju tal-kumpannija trasferenti ta’ titoli li jirrappreżentaw il-kapital azzjonarju tal-kumpannija benefiċjarja ma għandha tirriżulta, minnha nnifisha, f’ebda tassazzjoni fuq id-dħul, il-profitti jew il-qligħ kapitali ta’ dan is-soċju.
38 La dawn id-dispożizzjonijiet u lanqas id-dispożizzjonijiet l-oħra tad-Direttiva 2009/133 ma jissuġġettaw l-applikazzjoni tas-sistema ta’ newtralità fiskali prevista fl-Artikolu 8(2) ta’ din id-direttiva għat-tnaqqis fil-valur nominali jew fil-perċentwali tas-sehem tas-soċju tal-kumpannija trasferenti f’din il-kumpannija tal-aħħar, jew għall-kundizzjoni li l-operazzjoni ta’ diviżjoni parzjali tirriżulta fi tnaqqis fil-kapital azzjonarju tagħha pjuttost milli fi tnaqqis fil-profitti rriżervati tagħha.
39 L-Artikolu 8(5) tad-Direttiva 2009/133 jimponi biss fuq is-soċju tal-kumpannija trasferenti l-obbligu li, sabiex jibbenefika mill-Artikolu 8(2) ta’ din id-direttiva, ma jallokax għas-somma tat-titoli rċevuti u tat-titoli miżmuma fil-kumpannija trasferenti valur fiskali ogħla mill-valur li t-titoli miżmuma fil-kapital tal-kumpannija trasferenti kellhom immedjatament qabel id-diviżjoni parzjali, liema punt għandu, jekk ikun il-każ, jiġi vverifikat mill-qorti tar-rinviju.
40 Għandu jiġi rrilevat b’mod partikolari li, b’differenza mill-Artikolu 8(1) tad-Direttiva 2009/133, li jikkonċerna l-operazzjonijiet ta’ fużjoni, ta’ diviżjoni u ta’ skambju ta’ ishma, l-Artikolu 2(c) u l-Artikolu 8(2) ta’ din id-direttiva, li jikkonċernaw speċifikament l-operazzjonijiet ta’ diviżjoni parzjali, jirreferu biss għall-allokazzjoni lis-soċju tal-kumpannija trasferenti ta’ titoli li jirrappreżentaw il-kapital azzjonarju tal-kumpannija benefiċjarja u li jikkorrispondu għall-attiv u għall-passiv ittrasferiti. Għall-kuntrarju, dawn id-dispożizzjonijiet ma jsemmux il-konsegwenzi ta’ din l-operazzjoni fuq is-sehem miżmum minn dan is-soċju fil-kumpannija trasferenti jew fuq il-kapital azzjonarju tal-kumpannija trasferenti.
41 Barra minn hekk, kif enfasizzat il-Kummissjoni Ewropea fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha, jekk il-benefiċċju tas-sistema ta’ newtralità fiskali, prevista fl-Artikolu 8(2) tad-Direttiva 2009/133, ikun suġġett għat-tnaqqis fil-perċentwali tas-sehem tal-membru tal-kumpannija trasferenti f’din il-kumpannija, dan iwassal sabiex tiġi eskluża l-applikazzjoni ta’ din is-sistema fil-każ fejn l-imsemmija kumpannija tkun miżmuma minn soċju wieħed, liema esklużjoni ma hijiex prevista f’din id-direttiva.
42 Minn dak premess jirriżulta li s-sistema ta’ newtralità fiskali li minnha għandha tibbenefika kull operazzjoni ta’ diviżjoni parzjali prevista fid-dispożizzjonijiet tad-Direttiva 2009/133 ma tistax tkun suġġetta għal kundizzjoni li ma hijiex prevista f’din id-direttiva, bħat-tnaqqis fil-perċentwali tas-sehem tal-membru tal-kumpannija trasferenti f’din il-kumpannija jew it-tnaqqis fil-kapital azzjonarju tagħha.
43 Fil-fatt, kuntrarjament għal dak li jsostni l-Gvern Ungeriż, bla ħsara għall-Artikolu 15 tad-Direttiva 2009/133 u b’mod partikolari għall-każ, imsemmi fl-Artikolu 15(1)(a) tagħha, ta’ operazzjonijiet li l-għan prinċipali jew wieħed mill-għanijiet prinċipali tagħhom ikun il-frodi jew l-evażjoni fiskali, każ li fih l-Istati Membri jistgħu jirrifjutaw li japplikaw totalment jew parzjalment id-dispożizzjonijiet ta’ din id-direttiva jew jistgħu jeskludu l-benefiċċju tagħhom, liema każ ma huwiex is-suġġett tad-domandi li saru lill-Qorti tal-Ġustizzja f’din il-kawża, l-Artikolu 8(2) tal-imsemmija direttiva ma jħallix lill-Istati Membri marġni ta’ manuvra fit-traspożizzjoni tagħha li jippermettilhom jissuġġettaw il-benefiċċju tas-sistema ta’ newtralità fiskali previst f’dan l-artikolu għal kundizzjonijiet addizzjonali għal dawk stabbiliti fil-Kapitolu II tal-istess direttiva (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑11 ta’ Diċembru 2008, A.T., C‑285/07, EU:C:2008:705, punt 26).
44 Is-sentenza tat‑22 ta’ Marzu 2018, Jacob u Lassus (C‑327/16 u C‑421/16, EU:C:2018:210), li għaliha jirreferi l-Gvern Ungeriż fl-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu, li fiha l-Qorti tal-Ġustizzja rrikonoxxiet li l-Istati Membri kellhom, b’osservanza tad-dritt tal-Unjoni, ċertu marġni ta’ manuvra fir-rigward tal-adozzjoni ta’ miżuri fiskali għall-finijiet tal-implimentazzjoni tal-Artikolu 8 tad-Direttiva 2009/133, ma ddaħħalx f’dubju din il-konklużjoni. Fil-fatt, huwa biżżejjed li jiġi kkonstatat li l-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni f’dik is-sentenza ma kinitx tissuġġetta l-operazzjoni ta’ skambju ta’ titoli, li kienet is-suġġett tal-kawża prinċipali, għal kundizzjoni addizzjonali sabiex tibbenefika mis-sistema ta’ newtralità fiskali prevista f’din id-direttiva iżda kienet tfittex, għall-kuntrarju, li tiżgura n-newtralità fiskali ta’ din l-operazzjoni, billi tintaxxa biss il-qligħ kapitali relatat mat-titoli rċevuti inkambju fid-data taċ-ċessjoni sussegwenti tagħhom.
45 Dan ifisser li r-risposta għat-tieni u għat-tielet domanda għandha tkun li l-Artikolu 8(2) tad-Direttiva 2009/133 għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi leġiżlazzjoni nazzjonali li tissuġġetta l-benefiċċju ta’ din id-dispożizzjoni għal kundizzjonijiet relatati mat-tnaqqis fis-sehem tas-soċju tal-kumpannija trasferenti f’din il-kumpannija jew mat-tnaqqis fil-kapital azzjonarju tagħha, liema kundizzjonijiet ma humiex previsti f’din id-direttiva.
Fuq l‑ispejjeż
46 Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija dik il-qorti li għandha tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (Id-Disa’ Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
1) Il-Qorti tal-Ġustizzja tal‑Unjoni Ewropea għandha ġurisdizzjoni, abbażi tal-Artikolu 267 TFUE, tinterpreta d-dritt tal‑Unjoni f’sitwazzjoni fejn dan tal-aħħar ma jirregolax direttament is-sitwazzjoni inkwistjoni iżda l-leġiżlatur nazzjonali, huwa u jittrasponi d-dispożizzjonijiet ta’ direttiva fid-dritt nazzjonali, ikun għażel li japplika l-istess trattament għas-sitwazzjonijiet purament interni u għal dawk irregolati minn din id-direttiva, ħaġa li huwa jista’ jagħmel.
2) L-Artikolu 8(2) tad-Direttiva 2009/133/KE tad‑19 ta’ Ottubru 2009 dwar is-sistema komuni ta’ tassazzjoni applikabbli għal mergers, diviżjonijiet, diviżjonijiet parzjali, trasferimenti ta’ assi u skambji ta’ ishma li jikkonċernaw kumpanniji ta’ Stati Membri differenti u għat-trasferiment tal-uffiċċju reġistrat ta’ SE jew SCE bejn Stati Membri,
għandu jiġi interpretat fis-sens li:
jipprekludi leġiżlazzjoni nazzjonali li tissuġġetta l-benefiċċju ta’ din id-dispożizzjoni għal kundizzjonijiet relatati mat-tnaqqis fis-sehem tas-soċju tal-kumpannija trasferenti f’din il-kumpannija jew mat-tnaqqis fil-kapital azzjonarju tagħha, liema kundizzjonijiet ma humiex previsti f’din id-direttiva.
Firem