GENERALINIO ADVOKATO
PAOLO MENGOZZI IŠVADA,
pateikta 2015 m. spalio 15 d.(1)
Byla C‑430/14
Valsts ieņēmumu dienests
prieš
Artūrs Stretinskis
(Augstākā Tiesa (Latvija) pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą)
„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Muitų sąjunga – Muitinė vertė – Sąvoka „susiję asmenys siekiant nustatyti muitinę vertę“ – Šeiminiai arba giminystės ryšiai tarp pirkėjo fizinio asmens ir prekes pardavusios bendrovės vadovo“
I – Įžanga
1. Ar sandorio vertės metodo taikymą siekiant nustatyti muitus už importuotas prekes galima kvestionuoti remiantis tuo, kad šias prekes pardavusių bendrovių direktorius yra pirkėjo brolis, o pirkėjas nori išleisti tas prekes į laisvą apyvartą Europos Sąjungos teritorijoje? Toks yra šio prašymo priimti prejudicinį sprendimą dalykas.
2. A. Stretinskis 2008–2010 m. į Latviją importavo dėvėtus drabužius, kurių įsigydavo iš dviejų Jungtinių Amerikos Valstijų bendrovių, siekdamas išleisti juos į laisvą apyvartą Sąjungos teritorijoje. Iš A. Stretinskis parengtų apskaitos dokumentų matyti, kad aptariamų prekių muitinė vertė buvo apskaičiuota taikant sandorio vertės metodą.
3. Šis metodas yra principinis nustatant importuojamų prekių muitinę vertę, siekiant pritaikyti bendrąjį muitų tarifą. 1992 m. spalio 12 d. Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2913/92, nustatančio Bendrijos muitinės kodeksą (toliau – Muitinės kodeksas)(2), 29 straipsnio 1 dalies d punkte sandorio vertė apibrėžiama kaip „kaina, faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportui į Bendrijos muitų teritoriją, prireikus patikslinta vadovaujantis 32 ir 33 straipsniais, jeigu <…> pirkėjas ir pardavėjas tarpusavyje nesusiję arba, jeigu pirkėjas ir pardavėjas tarpusavyje susiję, sandorio vertė priimtina muitinei remiantis 2 dalimi“.
4. Atlikusi patikrą Valsts ieņēmumu dienests (Latvijos mokesčių institucija, toliau – mokesčių institucija) nusprendė, kad pateikti dokumentai neatspindi tikrosios prekių muitinės vertės. Jos abejonės grindžiamos tuo, kad dviejų Jungtinių Amerikos Valstijų bendrovių direktorius yra pirkėjo brolis. 1993 m. liepos 2 d. Komisijos reglamento (EEB) Nr. 2454/93, išdėstančio Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2913/92, nustatančio Bendrijos muitinės kodeksą, įgyvendinimo nuostatas(3), 143 straipsnio 1 dalies h punkte numatyta:
„Taikant [Muitinės kodekso] 29 straipsnį <...> asmenys laikomi susijusiais tik tuo atveju, jeigu
<…>
h) jie yra vienos šeimos nariai. Asmenys laikomi vienos šeimos nariais tik tuo atveju, jeigu jie yra susiję šiais giminystės ryšiais:
– brolis ir sesuo (tikri arba pusiau tikri)
<…>“
5. 2010 m. liepos 22 d. sprendimu mokesčių institucija iš naujo nustatė prekių vertę pagal Muitinės kodekso 31 straipsnį ir pateikė pranešimą dėl mokesčių perskaičiavimo, t. y. dėl importo muitų ir pridėtinės vertės mokesčio (PVM) kartu su delspinigiais ir bauda. Ji visų pirma motyvavo savo sprendimą tuo, kad ieškovo pagrindinėje byloje brolis dalyvavo vykdant ekonominę veiklą padengdamas vežimo išlaidas, dėl to deklaruota prekių vertė buvo gerokai mažesnė nei lygiaverčių prekių, kurios būtų parduotos nesusijusiam asmeniui, vertė.
6. A. Stretinskis iš pradžių pateikė skundą mokesčių institucijos generalinei direktorei, tačiau jis buvo atmestas. Tuomet jis kreipėsi į pirmosios instancijos teismą, prašydamas panaikinti mokesčių institucijos sprendimą, tačiau ir šis jo skundas buvo atmestas. Tada jis apskundė ir šį sprendimą. Apeliacinis teismas nusprendė, kad mokesčių institucijos abejonės nebuvo pakankamai patvirtintos ir kad abu broliai aplinkybėmis, kokios susiklostė pagrindinėje byloje, negalėjo būti laikomi „susijusiais asmenimis“, kaip tai suprantama pagal Reglamento Nr. 2454/93 143 straipsnio 1 dalies h punktą, visų pirma todėl, kad mokesčių institucija neįrodė, kad A. Stretinskis brolis buvo abiejų bendrovių, iš kurių buvo įsigytos prekės, savininkas.
7. Šiomis aplinkybėmis mokesčių institucija pateikė kasacinį skundą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui. Kilus sunkumų dėl Sąjungos teisės aiškinimo, Augstākā tiesa (Aukščiausiasis Teismas) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir sprendimu, kurį Teisingumo Teismo kanceliarija gavo 2014 m. rugsėjo 22 d., kreipėsi į Teisingumo Teismą pagal SESV 267 straipsnį su šiais dviem prejudiciniais klausimais:
„1. Ar Komisijos reglamento [Nr. 2454/93] 143 straipsnio 1 dalies h punktą reikia aiškinti taip: ši nuostata taikoma ne vien tada, kai sandorio šalys yra tik fiziniai asmenys, bet ir tada, kai šeimos ar giminystės ryšiai sieja sandorio šalies (juridinio asmens) vadovą su kita sandorio šalimi (fiziniu asmeniu) arba jos (jei tai – juridinis asmuo) vadovu?
2. Jei atsakymas būtų teigiamas, ar bylą nagrinėjantis teismas turi išsamiau nagrinėti bylos aplinkybes, kad nustatytų realų fizinio asmens poveikį juridiniam asmeniui?“
8. Dėl šių klausimų pastabas raštu pateikė Latvijos vyriausybė ir Europos Komisija.
II – Teisinė analizė
9. Dviem prejudiciniais klausimais, kuriuos reikia nagrinėti kartu, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės nori išsiaiškinti, ką reiškia sąvoka „susiję asmenys“, kaip ji suprantama pagal Sąjungos muitų teisės aktus.
10. Nei Muitinės kodekse, nei Reglamente Nr. 2454/93 šiai sąvokai apibrėžti nėra daroma nuoroda į valstybių narių teisę. Todėl, be to, kaip jau yra ne kartą nusprendęs Teisingumo Teismas, pagal vienodo Sąjungos teisės taikymo ir lygybės principus reikalaujama, kad Sąjungos teisės nuostata, kurioje aiškiai nėra nuorodos į valstybių narių teisę tam, kad būtų nustatyta jos prasmė ir taikymo sritis, visoje Sąjungoje būtų aiškinama savarankiškai ir vienodai, atsižvelgiant į nuostatos kontekstą ir nagrinėjamo teisės akto siekiamą tikslą(4).
11. Tačiau iš nusistovėjusios Teisingumo Teismo praktikos matyti, kad „Sąjungos teisės aktais, susijusiais su muitinės vertės nustatymu, siekiama įtvirtinti teisingą, vienodą ir neutralią sistemą, kuri neleistų naudoti savavališkai nustatytų arba fiktyvių muitinės verčių“(5).
12. Kalbant apie Reglamento Nr. 2454/93 143 straipsnio 1 dalies h punkto, kurį prašo išaiškinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, kontekstą, reikia pažymėti, kad šis straipsnis yra Muitinės kodekso 29 straipsnio įgyvendinimo nuostata, todėl siekiant nustatyti importuotų prekių muitinę vertę reikia trumpam sugrįžti prie pastaruoju straipsniu nustatytos sistemos.
13. Muitinės kodekso 29 straipsnyje įtvirtintas principas, pagal kurį prekių muitinę vertę sudaro jų sandorio vertė, t. y. faktiškai sumokėta arba mokėtina kaina. Sistema grindžiama pasitikėjimu ūkio subjektais, kad sandorio vertė atspindi tikrąją ekonominę prekių vertę. Taigi pirmenybė aiškiai teikiama sandorio vertei ir „šis muitinės vertės nustatymo metodas laikytinas tinkamiausiu ir dažniausiai naudojamu“(6), jei reikia, atlikus Muitinės kodekso 32 ir 33 straipsniuose numatytus patikslinimus(7).
14. Tačiau muitinės institucijos pasikliauja sandorio verte tik jeigu pirkėjas ir pardavėjas nėra susiję, o jei jie yra susiję, tai su sąlyga, kad ši vertė priimtina muitinei(8). Šiuo atžvilgiu Muitinės kodekse aiškiai nustatyta, jog „faktas, kad pirkėjas ir pardavėjas yra tarpusavyje susiję, pats savaime nelaikomas pakankamu pagrindu pripažinti sandorio vertę nepriimtina“(9).
15. Pirkėjo ir pardavėjo sąsaja yra būtina, tačiau nepakankama aplinkybė, leidžianti manyti, kad prekių kainą – taigi ir sandorio vertę – galėjo paveikti ypatingas dviejų ūkio subjektų tarpusavio ryšys. Tad norint nustatyti, ar prekių sandorio vertė, nepaisant pirkėjo ir pardavėjo tarpusavio ryšių, yra priimtina, reikia įvertinti su pardavimu susijusias aplinkybes(10). Jeigu muitinės institucijos įtaria įtaką kainai ir dėl to kyla abejonė, ar prekių sandorio vertė atspindi tikrąją ekonominę prekių vertę, minėtos institucijos pateikia deklarantui tokios savo išvados motyvus ir suteikia jam galimybę atsakyti į šį pranešimą(11).
16. Be to, iš Muitinės kodekso 29 straipsnyje įtvirtintos sistemos apibūdinimo matyti, kad labai svarbu nustatyti atvejus, kai prekių sandorio verte galėjo būtų manipuliuojama siekiant sumažinti muitus ir mokesčius, mokėtinus šioms prekėms patenkant į Sąjungos teritoriją.
17. Kaip jau minėjau, Muitinės kodekso 29 straipsnio 1 dalies d punkto tekstas buvo patikslintas Reglamentu Nr. 2454/93, kuris yra vienas iš muitų srities įgyvendinimo teisės aktų, o tiksliau – jo 143 straipsnio 1 dalyje.
18. Reglamento Nr. 2454/93 143 straipsnio 1 dalyje pateikiamas sąrašas, kuris atrodo išsamus („asmenys laikomi susijusiais tik tuo atveju, jeigu“)(12), nurodant aštuonis atvejus, kai asmenys laikomi susijusiais. Šiuos atvejus galima suskirstyti į tris kategorijas. Pirma, vieni atvejai yra labiau susiję su „organiniu“ ryšiu(13) tarp pirkėjo ir pardavėjo. Antra, kiti atvejai susiję su „hierarchinio“ pobūdžio, t. y. subordinaciniu, ryšiu(14). Galiausiai vienas atvejis yra susijęs su šeiminiais ryšiais(15).
19. Nors kai kurie Reglamento Nr. 2454/93 143 straipsnio 1 dalyje išvardyti atvejai galėtų būti taikomi juridiniams asmenims, akivaizdu, kad, kalbant apie paskutinį iš nurodytų atvejų, iš pirmo žvilgsnio šeiminiai ryšiai gali sieti tik fizinius asmenis.
20. Taigi, jeigu asmuo parduoda prekes tiesiogiai savo broliui, šį pirkėją ir pardavėją reikia laikyti susijusiais asmenimis, kaip tai suprantama pagal Reglamento Nr. 2454/93 143 straipsnio 1 dalies h punktą.
21. Tačiau Reglamento Nr. 2454/93 143 straipsnio 1 dalies h punktas neleidžia laikyti, kad, kiek tai susiję su pagrindinės bylos ginču, prekių pirkimas–pardavimas vyko tarp susijusių asmenų. Formaliai A. Stretinskis brolis nefigūruoja kaip pardavėjas. Pardavėjos yra dvi jo vadovaujamos bendrovės, perleidusios prekes.
22. Galiausiai, jeigu Reglamento Nr. 2454/93 143 straipsnio 1 dalies h punktą aiškintume taip siaurai, siekiant išvengti asmenų kvalifikavimo kaip „susijusių asmenų“, pakaktų, kad šeiminiais ryšiais susiję asmenys savo sandorius fiktyviai vykdytų per juridinį asmenį. Tačiau kadangi iš tikrųjų tarptautinėje prekyboje ūkio subjektai dažniausiai įsteigiami šia forma, galima nesunkiai suprasti, kokių grėsmių keltų toks aiškinimas(16).
23. Todėl Reglamento Nr. 2454/93 143 straipsnio 1 dalies h punkto nereikia aiškinti pažodžiui ir jį reikia suderinti su Sąjungos muitų teisės aktais siekiamu bendru tikslu ir su Muitinės kodekso 29 straipsniu siekiamu konkrečiu tikslu. Iš tiesų reikia nustatyti atvejus, kai yra potenciali įtakos kainai rizika, taigi atvejus, kai yra rizika, kad sandorio vertė nebeatspindi tikrosios prekių ekonominės vertės. Šiuo atžvilgiu, nustatant „ribinius“ atvejus, reikia, kad būtų įvykdytos būtinos optimalaus nustatymo sąlygos, tada Muitų kodeksas bus taikomas teisingai.
24. Taigi, kad Muitinės kodekso 29 straipsnio 1 dalies d punktas iš dalies neprarastų savo veiksmingumo, sąvoką „susiję asmenys“ reikia aiškinti plačiai.
25. Kadangi to, kad du asmenys yra susiję, bet kuriuo atveju nepakanka, kad būtų netaikomas sandorio vertės metodas, sąvoką „susiję asmenys“ aiškinant plačiai neįmanoma paneigti, kad Muitinės kodekse šiam metodui teikiama pirmenybė(17).
26. Todėl esu linkęs manyti, kad Reglamento Nr. 2454/93 29 straipsnio 1 dalies d punktą, siejamą su Reglamento Nr. 2454/93 143 straipsnio 1 dalimi, reikia aiškinti taip, kad pagrindinės bylos ginčo aplinkybėmis pirkėjas ir pardavėjas yra susiję. Taigi reikia šiek tiek atsiriboti nuo juridinio asmens statuso siekiant geriau atskleisti pirkėją ir prekes pardavusio juridinio asmens vadovą siejančius tikruosius ryšius.
27. Šią išvadą neabejotinai palengvina tai, kad šioje byloje, kaip nurodo ir prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, A. Stretinskis brolis yra dviejų bendrovių, iš kurių jis nusipirko prekes, vadovas.
28. Iš tiesų tokiu atveju, kai sandoris įvyko dalyvaujant juridiniam asmeniui ir jeigu muitinės institucijos nustatė pirkėjo ir šio juridinio asmens nario giminystės ryšį, jos neturi pasikliauti vien šiuo ryšiu, kad paneigtų sandorio vertės metodo taikymą. Kitaip tariant, vien tos aplinkybės, kad prekes pardavusio juridinio asmens darbuotojas yra pirkėjo šeimos narys, nepakanka muitinės institucijų abejonėms pagrįsti.
29. Minėtos institucijos turi patikrinti deklaranto nurodytą kainą ir prireikus ją atmesti(18), įvertinusios „su pardavimu susijusias aplinkybes“(19): a) pirkėjo ir juridinio asmens nario šeiminį ryšį, b) juridinio asmens nario padėtį šiame juridiniame asmenyje, t. y. jo galėjimą daryti realią įtaką juridinio asmens taikomai tarifų politikai arba konkrečiam sandoriui būdingoms sąlygoms, ir c) visas kitas reikšmingas aplinkybes.
30. Taigi pirkėjas turi paneigti muitinės institucijų abejones, įrodydamas, kad sandorio vertė yra priimtina Muitinės kodekso 29 straipsnio 2 dalies b punkte nustatytomis sąlygomis.
31. Remiantis pirma pateiktais svarstymais darytina išvada, kad Muitinės kodekso 29 straipsnio 1 dalies d punktą, siejamą su Reglamento Nr. 2454/93 143 straipsnio 1 dalies h punktu, reikia aiškinti taip, kad jeigu juridinis asmuo parduoda prekes fiziniam asmeniui, kuris nori išleisti jas į laisvą apyvartą Sąjungos teritorijoje, ir jeigu šiam juridiniam asmeniui vadovauja pirkėjo brolis, pardavimas laikomas įvykusiu tarp susijusių asmenų.
32. Muitinės institucijos galėtų atmesti sandorio vertės metodo taikymą tik nurodžiusios motyvus, dėl kurių mano, kad šis ryšys galėjo paveikti prekių pardavimo kainą. Šie motyvai, be kita ko, turi būti grindžiami ne vien šeiminiu ar giminystės ryšiu, bet ir konkrečia šeimos nario užimama padėtimi nagrinėjamame juridiniame asmenyje, kuri turėtų leisti jam daryti įtaką parduodant prekes, taip pat visomis kitomis reikšmingomis aplinkybėmis. Tuomet pirkėjas prireikus turėtų paneigti muitinės institucijų abejones ir įrodyti, kad sandorio vertė yra priimtina, kaip tai nustatyta Muitinės kodekso 29 straipsnio 2 dalies b punkte.
III – Išvada
33. Atsižvelgdamas į visus išdėstytus argumentus, siūlau Teisingumo Teismui į Augstākā tiesa pateiktus klausimus atsakyti taip:
1992 m. spalio 12 d. Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2913/92, nustatančio Bendrijos muitinės kodeksą, 29 straipsnio 1 dalies d punktą, siejamą su 1993 m. liepos 2 d. Komisijos reglamento (EEB) Nr. 2454/93, išdėstančio Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2913/92, nustatančio Bendrijos muitinės kodeksą, įgyvendinimo nuostatas, 143 straipsnio 1 dalies h punktu, reikia aiškinti taip, kad jeigu juridinis asmuo parduoda prekes fiziniam asmeniui, kad jos būtų išleistos į laisvą apyvartą Europos Sąjungos teritorijoje, ir jeigu šiam juridiniam asmeniui vadovauja pirkėjo brolis, pardavimas laikomas įvykusiu tarp susijusių asmenų.
Muitinės institucijos galėtų atmesti sandorio vertės metodo taikymą tik nurodžiusios motyvus, dėl kurių mano, kad šis ryšys galėjo paveikti prekių pardavimo kainą. Šie motyvai, be kita ko, turi būti grindžiami ne vien šeiminiu ar giminystės ryšiu, bet ir konkrečia šeimos nario užimama padėtimi nagrinėjamame juridiniame asmenyje, kuri turėtų leisti jam daryti įtaką parduodant prekes, taip pat visomis kitomis reikšmingomis aplinkybėmis. Tuomet pirkėjas prireikus turėtų paneigti muitinės institucijų abejones ir įrodyti, kad sandorio vertė yra priimtina, kaip tai nustatyta Reglamento Nr. 2913/92 29 straipsnio 2 dalies b punkte.