Byla C-378/15

Mercedes Benz Italia SpA

prieš

Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale Roma 3

(Commissione tributaria regionale di Roma prašymas priimti prejudicinį sprendimą)

„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Apmokestinimas – Pridėtinės vertės mokestis – Direktyva 77/388/EEB – 17 straipsnio 5 dalies trečios pastraipos d punktas – Taikymo sritis – Pridėtinės vertės mokesčio, sumokėto už visas apmokestinamojo asmens sunaudotas prekes ir paslaugas, atskaitos proporcija – Atsitiktiniai sandoriai – Apyvartos, kaip požymio, naudojimas“

Santrauka – 2016 m. gruodžio 14 d. Teisingumo Teismo (trečioji kolegija) sprendimas

Mokesčių teisės aktų suderinimas – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema – Perkant sumokėto mokesčio atskaita – Prekės ir paslaugos, naudojamos ir sandoriams, suteikiantiems teisę į atskaitą, ir sandoriams, nesuteikiantiems teisės į atskaitą – Atskaitos proporcija – Skaičiavimas – Nacionalinės teisės aktas ir praktika, kuriuose apmokestinamasis asmuo įpareigojamas taikyti visoms įsigytoms prekėms ir paslaugoms atskaitos proporciją, pagrįstą apyvarta – Sandorių, kurie gali būti laikomi atsitiktiniais, nustatymas – Apyvartos, kaip požymio, naudojimas – Leistinumas – Sąlygos

(Tarybos direktyvos 77/388 17 straipsnio 5 dalis ir 19 straipsnis)

Šeštosios direktyvos 77/388 dėl valstybių narių įstatymų, susijusių su apyvartos mokesčiais, suderinimo 17 straipsnio 5 dalies trečios pastraipos d punktą ir 19 straipsnį reikia aiškinti taip, kad jie nedraudžia nacionalinės teisės akto ir praktikos, kuriuose apmokestinamasis asmuo įpareigojamas taikyti visoms prekėms ir paslaugoms atskaitos proporciją, pagrįstą apyvarta, nenumatant apskaičiavimo metodo, kuris būtų paremtas kiekvienos įsigytos prekės ir paslaugos pobūdžiu ir faktine paskirtimi ir kuris objektyviai atspindėtų realią išlaidų dalį, priskirtiną prie kiekvienos iš apmokestinamos arba neapmokestinamos veiklos rūšies.

Iš tiesų iš Direktyvos 77/388 17 straipsnio 5 dalies trečios pastraipos d punkto, siejamo su šios direktyvos 17 straipsnio 5 dalies pirma ir antra pastraipomis ir 19 straipsnio 1 dalimi, matyti, kad pridėtinės vertės mokesčio (PVM) atskaitos apskaičiavimo metodas reikalauja iš esmės remtis proporcija, pagrįsta apyvarta.

Be to, dėl apmokestinamojo asmens pareigos taikyti proporciją, pagrįstą apyvarta, visoms jo įsigytoms prekėms ir paslaugoms pažymėtina, kad Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 5 dalies pirmoje pastraipoje, kuri aiškiai nurodyta šios direktyvos 17 straipsnio 5 dalies trečios pastraipos d punkte, numatyti ir sandoriai, suteikiantys teisę į atskaitą, ir sandoriai, nesuteikiantys teisės į atskaitą. Taigi minėto 17 straipsnio 5 dalies trečios pastraipos d punkte esančius žodžius „visiems ten nurodytiems sandoriams“ reikia suprasti kaip susijusius su visais minėtos direktyvos 17 straipsnio 5 dalies pirmoje pastraipoje nurodytais sandoriais. Taigi, priešingai nei Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 5 dalies pirmoje pastraipoje, to paties 17 straipsnio 5 dalies trečios pastraipos d punkte nėra jungtukų „ir <…> ir“ šioms dviems sandorių rūšims išskirti. Kadangi nėra tokio patikslinimo, Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 5 dalies trečios pastraipos d punktą reikia suprasti taip, kad jame nurodomos visos prekės ir paslaugos, kurias atitinkamas apmokestinamasis asmuo naudoja sandoriams, suteikiantiems teisę į atskaitą, ir sandoriams, nesuteikiantiems teisės į atskaitą, įvykdyti, ir nebūtina, kad šios prekės ir paslaugos būtų naudojamos kartu abiejų rūšių sandoriams įvykdyti. Taigi aiškinant Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 5 dalies trečios pastraipos d punktą taip, kad jis netaikomas prekėms ir paslaugoms, kurios naudojamos „ir“ sandoriams, suteikiantiems teisę į atskaitą, „ir“ sandoriams, nesuteikiantiems teisės į atskaitą, šiai nuostatai būtų suteikta tokia pati kaip šios direktyvos 17 straipsnio 5 dalies pirmos pastraipos apimtis, nuo kurios nukrypstančia laikoma pirmoji nuostata. Be to, šie svarstymai patvirtinami vienu iš Šeštąja direktyva siekiamų tikslų – leisti remtis palyginti paprastomis taikymo taisyklėmis, kaip tai matyti iš 17 konstatuojamosios dalies. Iš tiesų taikydami Šeštosios direktyvos 17 straipsnio5 dalies trečios pastraipos d punkte įtvirtintą apskaičiavimo taisyklę apmokestinamieji asmenys neprivalo įsigyjamų prekių ir paslaugų priskirti prie sandorių, suteikiančių teisę į atskaitą, arba prie sandorių, nesuteikiančių teisės į atskaitą, arba prie šių dviejų rūšių sandorių, todėl nacionaliniai mokesčių administratoriai neturi tikrinti, ar teisingai šios prekės ir paslaugos priskirtos.

Be to, Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 5 dalies trečios pastraipos d punktas ir 19 straipsnis taip pat nedraudžia nacionalinės teisės akto ir praktikos, kuriuose apmokestinamasis asmuo įpareigojamas vadovautis savo apyvartos sudėtimi vadinamiesiems „atsitiktiniams“ sandoriams nustatyti tiek, kiek šiuo tikslu atliekamu vertinimu atsižvelgiama į šių sandorių santykį su šio apmokestinamojo asmens apmokestinamąja veikla ir prireikus į tai, kiek prekių ir paslaugų, už kurias yra mokėtinas PVM, reikia naudoti jiems įvykdyti.

Šiuo klausimu pažymėtina, kad nors apmokestinamojo asmens apyvartos sudėtis yra reikšmingas elementas nustatant, ar tam tikri sandoriai turi būti laikomi „atsitiktiniais“, kaip jie suprantami pagal Šeštosios direktyvos 19 straipsnio 2 dalies antrą sakinį, tačiau aplinkybės, kad iš minėtos veiklos gaunamos pajamos yra didesnės už atitinkamos įmonės pagrindinės veiklos pajamas, nepakanka, kad jie negalėtų būti laikomi „atsitiktiniais sandoriais“

(žr. 32, 36–38, 40, 43, 44, 47, 49, 50 punktus ir rezoliucinę dalį)