Mål C‑378/15

Mercedes Benz Italia SpA

mot

Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale Roma 3

(begäran om förhandsavgörande från Commissione tributaria regionale di Roma)

”Begäran om förhandsavgörande – Beskattning – Mervärdesskatt – Direktiv 77/388/EEG – Artikel 17.5 tredje stycket d – Tillämpningsområde – Tillämpning av en avdragsgill andel på den mervärdesskatt som erlagts för förvärv av samtliga varor och tjänster som används av en skattskyldig person – Kringtjänster – Användning av omsättningen såsom indicium”

Sammanfattning – Domstolens dom (tredje avdelningen) av den 14 december 2016

Harmonisering av skattelagstiftning – Gemensamt system för mervärdesskatt – Avdrag för ingående mervärdesskatt – Varor och tjänster som används såväl för skattepliktiga transaktioner som för transaktioner som är undantagna från skatteplikt – Avdragsgill andel – Beräkning – Nationell lagstiftning och praxis som innebär en skyldighet för skattskyldiga personer att tillämpa en omsättningsbaserad avdragsgill andel på samtliga de varor och tjänster som förvärvats – Utpekande av de transaktioner som kan kvalificeras som kringtjänster – Användning av omsättningen såsom indicium– Tillåtet – Villkor

(Rådets direktiv 77/388, artiklarna 17.5 och 19)

Artikel 17.5 tredje stycket d och artikel 19 i rådets sjätte direktiv 77/388 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter ska tolkas på så sätt att de inte utgör hinder för en nationell lagstiftning och förvaltningspraxis som innebär en skyldighet för skattskyldiga personer att tillämpa en omsättningsbaserad avdragsgill andel på samtliga varor och tjänster som de förvärvat, utan tillämpning av någon beräkningsmetod som grundar sig på den enskilda varans eller tjänstens art och faktiska användning och som på ett objektivt sätt avspeglar den faktiska andel av kostnaderna som uppkommit för varje – skattepliktig eller från skatteplikt undantagen – verksamhet.

Det framgår nämligen av artikel 17.5 tredje stycket d i direktiv 77/388, jämförd med artikel 17.5 första och andra stycket samt med artikel 19.1 i samma direktiv, att den metod som där föreskrivs för beräkning av rätt till avdrag för mervärdesskatt i princip innebär ett krav på att använda sig av en omsättningsbaserad andel.

Vad gäller den skattskyldiga personens skyldighet att tillämpa en omsättningsbaserad avdragsgill andel för samtliga varor och tjänster som vederbörande har förvärvat, konstaterar domstolen att artikel 17.5 första stycket i sjätte direktivet, till vilken det uttryckligen hänvisas i artikel 17.5 tredje stycket d i direktivet, hänför sig till såväl transaktioner som medför rätt till avdrag som transaktioner som inte medför rätt till avdrag. Således ska uttrycket ”alla transaktioner som avses där” i artikel 17.5 tredje stycket d anses syfta på de två transaktionstyper som nämns i artikel 17.5 första stycket i nämnda direktiv. Till skillnad från vad som är fallet med artikel 17.5 i sjätte direktivet används emellertid inte orden ”såväl för ... som för” i artikel 17.5 tredje stycket d med avseende på dessa två transaktionstyper. Då någon sådan precisering inte föreligger måste bestämmelsen i artikel 17.5 tredje stycket d i sjätte direktivet förstås som att den hänför sig till samtliga varor och tjänster som används av den berörda skattskyldiga personen såväl för transaktioner som medför rätt till avdrag som för transaktioner som inte medför rätt till avdrag, utan något krav på att dessa varor och tjänster används för att utföra båda dessa transaktionstyper. Om artikel 17.5 tredje stycket d i sjätte direktivet tolkades på så sätt att den endast är tillämplig på varor och tjänster som används ”såväl för” transaktioner som medför rätt till avdrag ”som för” transaktioner som inte medför rätt till avdrag, så skulle det för övrigt innebära att denna bestämmelse gavs samma innebörd som artikel 17.5 första stycket i direktivet, som den förstnämnda bestämmelsen emellertid är tänkt att utgöra ett undantag från. Dessa överväganden stöds dessutom av en av de målsättningar som eftersträvas genom sjätte direktivet, nämligen, vilket framgår av sjuttonde skälet, att tillåta användning av relativt enkla tillämpningsregler. Enligt den beräkningsregel som föreskrivs i artikel 17.5 tredje stycket d i sjätte direktivet har de skattskyldiga personerna nämligen inte någon skyldighet att använda de varor eller tjänster som de köper antingen för transaktioner som medför rätt till avdrag eller för transaktioner som inte medför rätt till avdrag, eller för dessa båda transaktionstyper, och det ankommer inte på de nationella skattemyndigheterna att därefter kontrollera att användningen har skett på ett korrekt sätt.

Vidare utgör artikel 17.5 tredje stycket d och artikel 19 i sjätte direktivet inte heller hinder för en nationell lagstiftning och förvaltningspraxis som innebär en skyldighet för skattskyldiga personer att fastställa vilka transaktioner som utgör ”kringtjänster” utifrån omsättningens sammansättning, under förutsättning att den bedömning som görs i detta syfte även sker med beaktande av det förhållande som råder mellan dessa transaktioner och den skattskyldiga personens skattepliktiga verksamhet och, i förekommande fall, den användning av mervärdesskattepliktiga varor och tjänster som dessa transaktioner innebär.

Även om omsättningens sammansättning är en relevant faktor att beakta vid fastställandet av huruvida vissa transaktioner ska betraktas som ”kringtjänster” i den mening som avses i artikel 19.2 andra meningen i sjätte direktivet, kan den omständigheten att de inkomster som genereras av sådana transaktioner överstiger inkomsterna från den verksamhet som av företaget har angetts vara den huvudsakliga inte i sig utesluta att dessa klassificeras som ”kringtjänster” i den bestämmelsens mening.

(se punkterna 32, 36–38, 40, 43, 44, 47, 49 och 50 samt domslutet)